新會計準則規(guī)定：“已達到預定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工結算的固定資產，所建造的固定資產已達到預定可使用狀態(tài)，但尚未辦理竣工決算的，應自達到預定可使用狀態(tài)之日起，根據工程預算、造價或者工程實際成本等，按暫估價值轉入固定資產，并按有關計提固定資產折舊的規(guī)定，計提固定資產折舊。待辦理竣工決算手續(xù)后再調整原來的暫估價值，但不需調整原已計提的折舊額”。本人認為。該規(guī)定會給企業(yè)調整前后期利潤提供空間。
[例]甲企業(yè)2006年12月自行建造生產線，已竣工交付使用，但未辦理結算，共發(fā)生成本58萬元，采用直線法計提折舊，預計使用壽命10年，處置時估計發(fā)生處置費用2萬元，沒有殘值。按新會計準則的規(guī)定，2006年12月應作如下會計處理：
借：固定資產
600000
貸：在建工程
580000
預計處置費用
20000
2007年該生產線計提折舊的處置：
折舊費=600000÷10=60000(元)
借：制造費用
60000
貸：累計折舊
60000
2008年6月對該生產線進行結算，總結算價為77萬元，則：
折舊費=600000／10×2+770000-90000／8.5×12×0.5×12=70000(元)
借：固定資產
170000
貸：在建工程
170000
借：制造費用
30000
貸：累計折舊
30000
2008年12月：
借：制造費用
40000
貸：累計折舊
40000
2009年12月折舊的會計處理：
折舊費=(770000-130000)÷8=80000(元)
借：制造費用
80000
貸：累計折舊
80000
以后年度計提折舊的方式均與2009年相同。
筆者認為，在沒有辦理竣工結算前，在建工程轉為固定資產人賬并計提折舊，其估計金額同最后的實際結算金額肯定會有所差別，而估計金額的準確性來自于會計人員的職業(yè)判斷。如果會計人員將估計金額提高，而最后結算金額少于估計金額，定會造成結算之前的期間利潤偏低；如果會計人員將估計金額降低，而最后結算金額高于估計金額，定會造成結算之前的期間利潤偏高。采用現在企業(yè)會計準則的會計處理方法，則會由于估計金額的不準確影響到結算以后會計利潤的準確性。如果將“待辦理竣工決算手續(xù)后再調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額”改為“待辦理竣工決算手續(xù)后再調整原來的暫估價值，并按會計差錯更正調整原已計提的折舊額。且規(guī)定達到預定可使用狀態(tài)時的暫估入賬價值與辦理竣工決算手續(xù)后的實際入賬價值差額大于10％為會計差錯(10％只是筆者想法，差額比例值得商榷)”。另外需考慮達到預定可使用狀態(tài)時的暫估入賬價值是否加上到辦理竣工決算手續(xù)時將發(fā)生的現金流出，這樣達到預定可使用狀態(tài)時的暫估入賬價值與辦理竣工決算手續(xù)時的實際入賬金額差額就會比較小。對相應會計期間的利潤影響也會較小，從而對企業(yè)利用其調整會計期間的利潤起到一定的控制作用。
基于上述觀點，上例的會計處理則為：
2006年12月的會計處理：
借：固定資產
600000
貸：在建工程
580000
預計處置費用
20000
2007年該生產線計提折舊的處置：
折1日費=600000÷10=60000(元)
借：制造費用
60000
貸：累計折舊
60000
2008年6月：
折舊費=600000÷(10×2)=30000(元)
借：固定資產
170000
貸：在建工程
170000
借：制造費用
30000
貸：累計折舊
30000
2008年6月結算價與暫估價的差額為17萬元(77-60)，比例為22.08％(17／77)，超出了10％，屬于會計差錯，應作為會計差錯進行更正。假定不考慮所得稅，則2007年1月到2008年6月應提折舊費為115500元[770000÷(10x12)×18]，與按暫估價值的折舊相差25500元(115500-90000)，應調整以前年度損益。
借：以前年度損益調整
25500
貸：累計折舊
25500
2008年12月的折舊費=770000-115500／8.5×12×0.5×12=38500(元)
借：制造費用
38500
貸：累計折舊
38500
2009年12月的折舊額=(770000-115500-38500)÷8=77000(元)
借：制造費用
77000
貸：累計折舊
77000
以后年度計提折舊的方式均與2009年相同。
通過上述兩種會計處理方式的對比可以看到，在建工程轉入固定資產辦理竣工結算后的折舊方式采用會計差錯更正的方式進行調整更符合配比原則，且使企業(yè)各年度的利潤更為準確。
