摘要：本文從內(nèi)部審計體制和人員結(jié)構(gòu)、審計目標(biāo)和范圍、審計程序和方式、審計方法和手段、審計準(zhǔn)則和處罰措施等方面分析了中美兩國高校內(nèi)部審計的差異，進(jìn)一步提出了優(yōu)化機(jī)構(gòu)設(shè)置、強(qiáng)化內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，加強(qiáng)人才培養(yǎng)、提升審計師執(zhí)業(yè)能力，創(chuàng)新內(nèi)部審計業(yè)務(wù)、拓展內(nèi)部審計功能的對策和建議。
關(guān)鍵詞：高校內(nèi)部審計 中美差異 啟示
隨著我國高等教育大眾化的發(fā)展，教育體制改革的不斷深化，教育經(jīng)費(fèi)來源多元化，以及經(jīng)濟(jì)活動多樣化的發(fā)展，高校經(jīng)費(fèi)管理日趨復(fù)雜，難度不斷增加。強(qiáng)化高校內(nèi)部審計，也就成為提高學(xué)校自身免疫力、改進(jìn)財務(wù)管理質(zhì)量的有效手段。但是，與美國等成熟市場經(jīng)濟(jì)國家相比，我國高校內(nèi)部審計理論研究和實踐探索相對滯后，本文比較了兩國高校內(nèi)部審計之間的差異，在借鑒其成功經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，提出我國高校內(nèi)部審計的改進(jìn)策略。
一、中美高校內(nèi)部審計的差異比較
（一）中美高校內(nèi)部審計體制和人員結(jié)構(gòu)的差異
受社會體制、辦學(xué)機(jī)制、文化差異、市場化程度等多方面因素的影響，中美高校內(nèi)部審計體制存在根本性差別。我國高校內(nèi)部審計體制主要有三種模式：校長直接領(lǐng)導(dǎo)、機(jī)構(gòu)獨(dú)立模式；紀(jì)委書記主管、監(jiān)審合并模式；校長主管、紀(jì)委書記協(xié)管模式等，其中最常見的是紀(jì)委書記主管、監(jiān)審合并的模式，其獨(dú)立性亟待提高。與我國高校內(nèi)部審計部門不同的是，美國高校內(nèi)部審計部門主要基于高校發(fā)展需要而產(chǎn)生，一般獨(dú)立于財務(wù)及其他行政機(jī)構(gòu)，主要有審計委員會領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計模式、校長領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計模式、副校長或類似人員領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計模式等，一般具有較強(qiáng)的獨(dú)立性，并直接對學(xué)校董事會負(fù)責(zé)。從人員結(jié)構(gòu)來看，與美國高校內(nèi)部審計人員必須首先具備注冊內(nèi)部審計師資格、具備完善的知識體系、必須定期接受繼續(xù)教育相比，我國高校內(nèi)部審計人員知識結(jié)構(gòu)相對單一、職稱結(jié)構(gòu)較為欠缺，初、中級職稱人員占相當(dāng)大比例，一些從業(yè)人員沒有相應(yīng)的從業(yè)資格證，有的雖然持有資格證書，但與會計、審計本身關(guān)系不大，有的甚至完全沒有任何資格、職稱證書。此外，一些年齡相對較大的從業(yè)人員知識結(jié)構(gòu)較為單一，尤其在信息技術(shù)掌握、計算機(jī)操作能力方面有所欠缺。
（二）中美高校內(nèi)部審計目標(biāo)和審計范圍的差異
審計目標(biāo)，即審計的根本目的或出發(fā)點。審計范圍，則是審計工作所涉及的內(nèi)容和領(lǐng)域。由于指導(dǎo)思想、發(fā)展階段不同，中美高校審計目標(biāo)和范圍存在較大差異。首先，從審計目標(biāo)來看，美國高校審計部門獨(dú)立于財務(wù)部門，直接對校董事會負(fù)責(zé)，審計以追求資產(chǎn)保全、財務(wù)增值、效率提升、規(guī)避風(fēng)險為目標(biāo)；作為教育系統(tǒng)內(nèi)部審計的重要組成部分，我國高校內(nèi)部審計追求“糾錯防弊，審查監(jiān)督經(jīng)濟(jì)活動的合法性、合規(guī)性，防止被審計單位違法違紀(jì)現(xiàn)象”目標(biāo)，“糾錯防弊”成為首要的任務(wù)。由于審計目標(biāo)不同，審計范圍也有所不同：美國高校內(nèi)部審計主要檢查、評估政策和程序的合法性、合理性，以確保信息的完整性和可靠性，確保資源的完整、高效使用。在具體工作中，主要進(jìn)行財務(wù)收支審計、違紀(jì)審計、效益和效率審計、合法和合規(guī)性審計，以及內(nèi)部咨詢服務(wù)等。我國高校內(nèi)部審計主要集中于財務(wù)審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計和基建工程審計三個方面，盡管能較好地發(fā)揮“糾錯防弊”作用，但在分析、解決前瞻性、宏觀性問題，在績效管理和風(fēng)險管理等方面的作用有限。
?。ㄈ┲忻栏咝?nèi)部審計程序和審計方式的差異
審計程序是為完成審計任務(wù)而采取的工作步驟，主要包括制定審計計劃、檢查和評價信息、披露審計結(jié)果、后續(xù)跟蹤評價等四個過程。審計方式，則是從審計發(fā)生的時間來分析的，包括事前審計、事中審計、事后審計等。中美兩國高校內(nèi)部審計程序大體一致，但在具體細(xì)節(jié)上存在較大差異：美國高校內(nèi)部審計緊扣學(xué)校發(fā)展階段特征，按董事會審計委員會批準(zhǔn)的項目，以及為滿足學(xué)校管理當(dāng)局特殊要求而臨時確定的項目來執(zhí)行審計任務(wù)，除進(jìn)行必要的財務(wù)收支審計外，還從績效管理、風(fēng)險管理等角度出發(fā)，為提高學(xué)校管理水平建言獻(xiàn)策。我國高校的審計大多以上級管理機(jī)構(gòu)下達(dá)的審計任務(wù)及常規(guī)審計項目為主要對象，重點審查財務(wù)收支中存在的問題，在績效管理、風(fēng)險管理、咨詢服務(wù)等方面的作用有限。與美國高校內(nèi)部審計遵循事前審計、事中審計、事后審計的有機(jī)結(jié)合，充分發(fā)揮三者功能的審計方式不同，我國高校內(nèi)部審計主要沿襲傳統(tǒng)的政府審計方式，盡管已開始嘗試事前審計、事中審計，但更多地強(qiáng)調(diào)事后審計，難以發(fā)揮“防患于未然”的功能。
?。ㄋ模┲忻栏咝?nèi)部審計方法和審計手段的差異
審計方法則是審計人員為行使審計職能、完成審計任務(wù)、實現(xiàn)審計目標(biāo)所采取的技術(shù)手段的總稱。審計手段是審計方法的細(xì)化，通?？梢苑譃閭鹘y(tǒng)的手工審計手段和現(xiàn)代計算機(jī)審計手段。在審計方法上，與美國高校內(nèi)部審計特別重視風(fēng)險評估、統(tǒng)計抽樣方法的使用，分析性測試和實質(zhì)性測試并重的方法不同，我國高校內(nèi)部審計更多地注重實質(zhì)性測試，在分析性測試階段投入的精力不多。分析性測試的不足，可能影響審計重點的確定，進(jìn)而可能增加后續(xù)審計成本和審計風(fēng)險。在審計手段上，計算機(jī)信息技術(shù)在美國高校內(nèi)部審計過程中得到了深度運(yùn)用，一些科學(xué)理論，如系統(tǒng)論、信息論、控制論、數(shù)理統(tǒng)計等分析方法較為普及，提高了內(nèi)部審計的科技含量和審計效率。從國內(nèi)高校內(nèi)部審計來看，盡管計算機(jī)運(yùn)用越來越普及，但受高校審計隊伍年齡結(jié)構(gòu)、知識結(jié)構(gòu)的制約，仍以手工現(xiàn)場審計為主要手段，更多地停留在簡單的數(shù)據(jù)匯總分析，較少運(yùn)用現(xiàn)代財務(wù)審計軟件，影響了審計效率和質(zhì)量。
（五）中美高校內(nèi)部審計準(zhǔn)則和處罰措施的差異
高校內(nèi)部審計需要一定的規(guī)章制度和規(guī)范指導(dǎo)，也就是需要相應(yīng)的審計準(zhǔn)則。同時，為規(guī)范審計工作，提高審計監(jiān)督作用，需要對被審計單位的違法違紀(jì)行為進(jìn)行相應(yīng)的處罰。美國早在1941年就成立了內(nèi)部審計師協(xié)會，先后制定、實施了《內(nèi)部審計職業(yè)說明》、《內(nèi)部審計協(xié)會道德規(guī)則》、《注冊內(nèi)部審計師職能道德規(guī)則》、《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》等，對內(nèi)部審計的定義、職業(yè)、人員構(gòu)成、工作范圍、工作程序等都提出了具體要求，使內(nèi)部審計有了較完備、集中的行為規(guī)范和衡量標(biāo)準(zhǔn)。我國內(nèi)部審計起步較晚，在審計準(zhǔn)則制定過程中，主要借鑒歐美國家的做法，并根據(jù)國情進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，形成了包括《內(nèi)部審計的控制自我評估法》、《內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的管理》、《內(nèi)部審計質(zhì)量控制》、《內(nèi)部審計的獨(dú)立性與客觀性》、《內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的管理》等條例規(guī)范，基本形成了我國的內(nèi)部審計準(zhǔn)則體系，但整體感覺較為零亂，缺乏系統(tǒng)性。在處罰措施方面，美國審計總署規(guī)定，對審計查出的問題不直接進(jìn)行處理，如果發(fā)現(xiàn)被審計單位存在觸犯法律的行為，一般由州審計署或聯(lián)邦審計署按審計處理程序進(jìn)行處理，對于尚未觸犯法律的行為，由審計部門直接如實披露審計結(jié)果，采取靈活有效的措施，如媒體曝光、削減預(yù)算等軟約束措施。我國高校內(nèi)部審計過程中發(fā)現(xiàn)的問題，一般按《審計機(jī)關(guān)審計處理處罰的規(guī)定》執(zhí)行，其中：審計處理措施包括責(zé)令限期整改、責(zé)令限期退還、責(zé)令沖轉(zhuǎn)或調(diào)整有關(guān)會計賬目等；審計處罰措施包括警告、通報批評、罰款、沒收違法所得，以及依法采取其他處罰措施。在處理、處罰過程中，審計部門有較強(qiáng)的決定權(quán)。
二、基于中美高校內(nèi)部審計比較的啟示
借鑒美國等發(fā)達(dá)國家高校內(nèi)部審計的做法和經(jīng)驗，推進(jìn)我國高校內(nèi)部審計事業(yè)，應(yīng)重點做好以下三方面的工作：
?。ㄒ唬﹥?yōu)化機(jī)構(gòu)設(shè)置，強(qiáng)化內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性
推進(jìn)我國高校內(nèi)部審計事業(yè)，首要的問題，是要使內(nèi)部審計成為規(guī)范高校管理的內(nèi)生需求，而非外部的強(qiáng)制。隨著高等教育大眾化的發(fā)展，特別是高校辦學(xué)自主權(quán)的不斷提高，高校領(lǐng)導(dǎo)者有必要通過優(yōu)化組織機(jī)構(gòu)設(shè)置，使內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)成為最具效能的組織，使其成為規(guī)范學(xué)校管理、提供決策依據(jù)、規(guī)避營運(yùn)風(fēng)險的重要咨詢機(jī)構(gòu)。為了實現(xiàn)這一目標(biāo)，必須從制度安排上，尤其是組織機(jī)構(gòu)設(shè)置上，解決內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性、權(quán)威性問題。借鑒美國等發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗，我國高校內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)由高校第一負(fù)責(zé)人直接領(lǐng)導(dǎo)，或由第一負(fù)責(zé)人授權(quán)給相關(guān)副職領(lǐng)導(dǎo)，并對第一負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)完全獨(dú)立于學(xué)校各職能部門，切斷內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)與被監(jiān)督對象之間的利益關(guān)系，確保審計的客觀性、公正性和真實性。高校內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的管理，應(yīng)只接受本單位的領(lǐng)導(dǎo)。但在業(yè)務(wù)操作上，可接受審計署、教育部、內(nèi)部審計協(xié)會等機(jī)構(gòu)的指導(dǎo)，在遵循國家各部委有關(guān)內(nèi)部審計法律法規(guī)、行業(yè)準(zhǔn)則規(guī)定和要求的基礎(chǔ)上開展工作。
?。ǘ┘訌?qiáng)人才培養(yǎng)，提升審計師執(zhí)業(yè)能力
審計質(zhì)量和效率，在很大程度上取決于審計人員的執(zhí)業(yè)能力。高校內(nèi)部審計人員在規(guī)范學(xué)校管理、防范營運(yùn)風(fēng)險過程中發(fā)揮著極其重要的作用，只有具備相應(yīng)的執(zhí)業(yè)能力，才能有效規(guī)避審計風(fēng)險，取得理想的審計效果。為提升我國高校內(nèi)部審計師的執(zhí)業(yè)能力，應(yīng)重點做好三方面的工作：首先，要嚴(yán)格審計師準(zhǔn)入制度，在國家層面組織公開、公平的任職資格考試，并對執(zhí)證人員實施定期的培訓(xùn)、考核，使其勝任審計環(huán)境變化的需要。其次，要豐富內(nèi)部審計人員的知識結(jié)構(gòu)體系，使其掌握包括會計準(zhǔn)則、風(fēng)險管理、預(yù)算編制、法律法規(guī)等相關(guān)知識。最后，要提高審計執(zhí)業(yè)者將具體知識運(yùn)用于實踐的能力，使其成為掌握現(xiàn)代大學(xué)治理經(jīng)驗、具備較強(qiáng)的信息鑒別能力、較強(qiáng)管理水平的綜合型人才，在提升高校管理、推動高校發(fā)展過程中發(fā)揮重要作用。
（三）創(chuàng)新內(nèi)部審計業(yè)務(wù)，拓展內(nèi)部審計功能
縱觀美國等發(fā)達(dá)國家高校內(nèi)部審計的功能，在“糾錯防弊”的同時，更多地發(fā)揮了咨詢服務(wù)、風(fēng)險管理、內(nèi)部控制等功能。在高等教育事業(yè)飛速發(fā)展的當(dāng)今時代，高校內(nèi)部審計部門在繼續(xù)發(fā)揮“糾錯防弊”功能，強(qiáng)化對學(xué)校財務(wù)收支監(jiān)督，強(qiáng)化對學(xué)校重點部門、重點資金、重要經(jīng)濟(jì)活動監(jiān)督管理，保障高校內(nèi)部各部門、各單位規(guī)范管理、堵塞漏洞的同時，進(jìn)一步突出內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)在強(qiáng)化學(xué)校內(nèi)部控制、規(guī)范組織管理、加強(qiáng)風(fēng)險控制過程中的審核與評估功能，以提高學(xué)校的辦學(xué)效率，保障高校的持續(xù)穩(wěn)健運(yùn)行。具體來講，在拓展高校內(nèi)部審計功能時，應(yīng)重點做好三個方面的工作：
首先，創(chuàng)新內(nèi)部審計管理的模式。主要從提高學(xué)校內(nèi)部管理水平出發(fā)，重構(gòu)高校內(nèi)部審計管理目標(biāo)，使內(nèi)部審計不再局限于“糾錯防弊”，以及為社會提供公證。其次，強(qiáng)化戰(zhàn)略審計和風(fēng)險評估審計。伴隨著高校招生規(guī)模的不斷擴(kuò)大，經(jīng)濟(jì)活動的日趨頻繁，市場風(fēng)險的不斷增加，獨(dú)立性的不斷提高，高校的經(jīng)濟(jì)決策一旦出現(xiàn)失誤，就有可能造成巨大的經(jīng)濟(jì)損失，甚至導(dǎo)致災(zāi)難性的后果。因此，我國高校的內(nèi)部審計，最緊迫的任務(wù)，是要開拓戰(zhàn)略審計和風(fēng)險評估審計，以規(guī)避組織運(yùn)營風(fēng)險，提升整體競爭優(yōu)勢。再次，要立足學(xué)校需要，強(qiáng)化具體項目的審計。一是要強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，主要是對承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的責(zé)任人在履行責(zé)任期間的業(yè)績進(jìn)行評價，重點對學(xué)校收入中心、利潤中心、費(fèi)用中心、投資中心的責(zé)任人進(jìn)行經(jīng)營業(yè)績評價。二是強(qiáng)化內(nèi)部控制審計，主要對學(xué)校運(yùn)營的作業(yè)方式、流程環(huán)節(jié)、管理模式等進(jìn)行規(guī)范與控制，保證其在法律、法規(guī)及學(xué)校規(guī)章、制度下的有效運(yùn)轉(zhuǎn)。三是強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)合同審計，主要對學(xué)校運(yùn)營過程中有關(guān)經(jīng)濟(jì)合同簽訂、執(zhí)行的必要性、合規(guī)性、效益性和風(fēng)險性加以審查、評價。四是強(qiáng)化績效審計，主要對學(xué)校有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性加以評價，協(xié)助學(xué)校建立一套全面的、有效的績效評價體系，對學(xué)校經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行合理評價，進(jìn)而提出具體的改進(jìn)措施，以促進(jìn)學(xué)校的發(fā)展。Z
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