摘要：本文介紹了當(dāng)前關(guān)于碳排放權(quán)確認問題的一些最新進展，并在此基礎(chǔ)上作進一步的相關(guān)探討，以期為我國環(huán)境會計理論體系建立提供借鑒。
關(guān)鍵詞：CDM 碳排放權(quán) 確認2008年11月，歐盟通過法案決定將國際航空領(lǐng)域納入歐盟碳排放交易體系。根據(jù)歐盟的規(guī)定，自2012年1月1日起，歐盟將對所有到達和飛離歐盟機場的航班征收超出配額的碳排放費。中國共有33家航空公司在征收名單之內(nèi)，據(jù)中國航空運輸協(xié)會初步測算，這意味著開征第一年，進出歐盟的中國航空公司將因此增加總成本8億人民幣，并且這一數(shù)字會逐年遞增至2020年的30億，此間9年累計支出約176億元。在碳排放領(lǐng)域，歐洲國家代表世界最先進水平，將新興國家甚至美國都遠遠拋在后面。一旦碳排放形成世界規(guī)則和市場，交易量驚人，一種說法是“可能超過石油市場”。因此，碳排放權(quán)的會計處理問題已提到議事日程。
一、碳會計的最新進展及評述
（一）CDM與碳排放權(quán)
CDM是英文CLEAN DEVELOPMENT MECHANISM（清潔發(fā)展機制）的縮寫，是“京都協(xié)議書”規(guī)定的跨界進行溫室氣體減排的三種機制之一，也是唯一的能使發(fā)達國家和發(fā)展中國家之間容易合作，達到雙贏的機制。CDM的核心內(nèi)容是，發(fā)達國家出資金和先進技術(shù)設(shè)備，幫助發(fā)展中國家實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，同時發(fā)達國家通過從發(fā)展中國家購買“可核證的排放削減量（CER）”從而履行減排義務(wù)。
碳排放權(quán)，也叫“溫室氣體排放權(quán)”，簡單來講就是《京都協(xié)定書》提出的每個國家都有一定數(shù)量的溫室氣體的排放指標(biāo)。這就好比是物理中的質(zhì)量守恒的原理，在《京都協(xié)定書》的框架上，所有締約國的溫室氣體排放總量是一定的，然后將排放總量以碳排放權(quán)的形式使每個締約國有一定指標(biāo)的排放權(quán)。那么，在這個框架內(nèi)，就可以通過技術(shù)升級來降低碳的排放。也正因為如此，碳排放權(quán)才有稀缺性，從而能夠進行交換，具有市場價值。
（二）碳排放權(quán)所面臨的問題
碳排放權(quán)交易作為一種商品的交易形式在近年來得到了比較迅猛的發(fā)展。隨著碳排放權(quán)成為一種可供買賣的商品，需要對其進行會計確認、計量、記錄、報告。但目前我國現(xiàn)行的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系缺乏對碳排放權(quán)及其交易的有關(guān)規(guī)范，碳排放權(quán)交易面臨著諸多的會計問題。
1.碳排放權(quán)的確認問題。碳排放權(quán)既然可以交易，那么其應(yīng)該怎么確認呢？是否能確認為企業(yè)的資產(chǎn)？如果屬于資產(chǎn)，是分類為流動資產(chǎn)還是非流動資產(chǎn)？又應(yīng)該確認為哪種資產(chǎn)？
2.碳排放權(quán)的計量問題。既然碳排放權(quán)應(yīng)該在企業(yè)的資產(chǎn)負債表中加以確認，那么它該用何種計量屬性進行初始計量？企業(yè)在持有期間該怎樣對碳排放權(quán)進行后續(xù)計量？
3.碳排放權(quán)的記錄和報告問題。企業(yè)外購和從其他企業(yè)獲得碳排放權(quán)時，應(yīng)該如果分別進行會計記錄？出售或者獲得碳排放權(quán)時，應(yīng)如何記錄？會計期末，在企業(yè)的財務(wù)報表中是否應(yīng)該披露企業(yè)持有的碳排放權(quán)？
（三）文獻資料中關(guān)于碳排放權(quán)確認問題的討論
在CDM機制下，當(dāng)排放減量權(quán)證簽發(fā)后，碳排放權(quán)的價值即被承認，由于其被確認的復(fù)雜性以及后續(xù)減排空間的有限性，使得碳排放權(quán)成為具有市場價值的稀缺資源。因此，碳排放權(quán)應(yīng)該作為空間要素予以確認和計量。
1.將碳排放權(quán)確認為存貨。張鵬等學(xué)者初始研究時認為，對于目前中國CDM項目來說，碳排放權(quán)就是為了執(zhí)行銷售而持有，它的最終目的是出售，這符合了存貨是企業(yè)持有的最終是為了出售的最基本特征。故碳排放權(quán)應(yīng)確認為存貨。
2.將碳排放權(quán)確認為金融資產(chǎn)。有些學(xué)者認為，碳排放權(quán)是特殊的經(jīng)濟資源，它具有自由交易市場，擁有具體產(chǎn)品的定價機制，并始終以公允價值計量，其價值隨企業(yè)自身權(quán)益主體的市場價格以外的因素變動而變動，雖與普通的金融衍生產(chǎn)品不同，但確屬于金融衍生產(chǎn)品。因此王艷、李亞培（2008）等認為根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認與計量》中金融資產(chǎn)的定義，碳排放權(quán)應(yīng)該確認為金融資產(chǎn)。
3.將碳排放權(quán)確認為無形資產(chǎn)。有些學(xué)者認為，碳排放權(quán)與其他的排污權(quán)類似，符合無形資產(chǎn)的定義，即“企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認的非貨幣性資產(chǎn)”。因此，鄒武平（2010）等認為碳排放權(quán)與我國現(xiàn)行的土地使用權(quán)、一些其他國家的垂釣權(quán)或進口配額等確認為無形資產(chǎn)的基本原理類似，因此，應(yīng)將碳排放權(quán)確認為無形資產(chǎn)。
二、對碳排放權(quán)確認的淺見
筆者認為，首先，將碳排放權(quán)確認為存貨，不是很妥當(dāng)。《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》第3條規(guī)定：“存貨，是指在日常生活中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料等?！庇纱丝梢钥闯?，雖然準(zhǔn)則沒有明確提出，可按其表達“材料或物料”，存貨應(yīng)該具有實物形態(tài)。可很明顯的是碳排放權(quán)不具有實物形態(tài)，所以不應(yīng)將碳排放權(quán)確認為存貨。其次，碳排放權(quán)對于不同交易主體具有不同的經(jīng)濟性質(zhì)，不能一概而論，應(yīng)該根據(jù)交易主體持有碳排放權(quán)的不同目的進行具體的分析：（1）如果企業(yè)從交易市場購買碳排放權(quán)是為了在近期出售，那么該碳排放權(quán)應(yīng)該屬于交易性金融資產(chǎn)，確認為金融資產(chǎn)。（2）如果政府對于企業(yè)規(guī)定了排放限額，企業(yè)從中獲得了排放權(quán)。那么該排放限額是生產(chǎn)經(jīng)營所必須的，在性質(zhì)上屬于無形資產(chǎn)，在初始取得時應(yīng)當(dāng)確認為無形資產(chǎn)。同時，為了達到政府規(guī)定的排放限額而從市場購買的碳排放權(quán)，也屬于生產(chǎn)經(jīng)營所必須，也應(yīng)確認為無形資產(chǎn)。（3）如果企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中實際排放已經(jīng)超過其所擁有的配額，如果不足的配額還未購買時，應(yīng)當(dāng)將該不足部分確認為預(yù)計負債處理。（4）如果企業(yè)使用獲得的碳排放權(quán)尚有剩余，剩余的部分如果結(jié)轉(zhuǎn)至下年自用，那么其仍然是用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營使用，確認為無形資產(chǎn)；但如果企業(yè)將剩余的碳排放權(quán)用于近期出售，由于碳排放權(quán)具有活躍的交易市場，且企業(yè)持有的目的是為了近期出售，應(yīng)確認為金融資產(chǎn)。
三、結(jié)束語
關(guān)于碳排放權(quán)還存在很多尚需解決的問題，如政府應(yīng)該出臺更加完善的執(zhí)行和監(jiān)督制度，增大宣傳和教育力度，從而能引起社會更廣泛的關(guān)注，加快專業(yè)化人才的培養(yǎng)等，這些問題的解決對我國低碳經(jīng)濟的發(fā)展起著至關(guān)重要的作用，同時也有利于我國經(jīng)濟社會的可持續(xù)發(fā)展。J
參考文獻:
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2.張鵬.CDM下我國碳減排量的會計確認和計量[J].財會研究，2010，（1）.
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4.王艷，李亞培.碳排放權(quán)的會計確認與計量[J].綜合管理， 2008，（12）.
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