摘要:本文從環(huán)境影響論的角度出發(fā),分析了民營企業(yè)發(fā)展中存在的問題,闡述了民營企業(yè)內(nèi)部審計的必要性和可行性;對民營企業(yè)內(nèi)部審計的審計內(nèi)容、審計方式和審計策略等方面提出了自己的見解。
關(guān)鍵詞:民營企業(yè);內(nèi)部審計;風(fēng)險管理審計;戰(zhàn)略審計
一、我國民營企業(yè)發(fā)展中存在的問題
近年來我國民營企業(yè)經(jīng)歷了迅猛的發(fā)展,已經(jīng)成為國民經(jīng)濟(jì)健康協(xié)調(diào)發(fā)展的重要基礎(chǔ)、國家財政收入特別是地方財政收入的穩(wěn)定來源、建立社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的微觀基礎(chǔ)、社會穩(wěn)定的重要保證、鼓勵民間投資的重要載體和建設(shè)小城鎮(zhèn)的主體。根據(jù)國家統(tǒng)計局普查中心對2001年第二次全國基本單位普查結(jié)果的分析表明,我國民營企業(yè)已經(jīng)步入快速發(fā)展時期。1996年至2001年,我國民營企業(yè)單位數(shù)從44.3萬家增加到132.3萬家,年均增長24.5%;從業(yè)人員從802.2萬人增加到3170.3萬人,年均增長31.6%;資本金從3043億元增加到14068億元,年均增長35 .8%;全年營業(yè)收入從4110億元增加到31883億元,年均增長達(dá)到50.6%,五年就翻了三番。
但一次于2002年年底完成,在中共中央統(tǒng)戰(zhàn)部、全國工商聯(lián)、中國民(私)營經(jīng)濟(jì)研究會組織下,由“中國私營企業(yè)研究”課題組執(zhí)行,針對中國大陸31個省、自治區(qū)、直轄市203萬戶民營企業(yè)主進(jìn)行的權(quán)威調(diào)查,卻顯示,民營企業(yè)在快速發(fā)展的同時還存在以下問題:
(一)缺乏誠信是民營企業(yè)發(fā)展的嚴(yán)重障礙
由于缺乏誠信,被調(diào)查的民營企業(yè)與其有業(yè)務(wù)往來的企業(yè)相互拖欠的現(xiàn)象十分嚴(yán)重(見表1)。
(二)資本、風(fēng)險、決策管理權(quán)三個“高度集中”是民營企業(yè)的普遍特征
現(xiàn)階段我國民營企業(yè)資本高度集中于企業(yè)主本人(見表2),投資的收益和風(fēng)險也高度集中于企業(yè)主本人。私企業(yè)主不但握有決策權(quán),還都直接掌握企業(yè)的經(jīng)營管理權(quán)?！ ?
表1單位:萬元
表2單位:萬元
注:事實上在調(diào)查中民營企業(yè)類型與法律要求的投資人數(shù)并不完全相符。民營獨(dú)資企業(yè)中一人投資的占85.5%, 14.5%為兩人或兩人以上投資;而民營有限責(zé)任公司中有約七分之一實際上是一個人投資。
(三)內(nèi)部控制制度不健全
目前在絕大多數(shù)民營企業(yè)中內(nèi)部控制制度很不健全,最主要的原因就是民營企業(yè)的決策管理權(quán)高度集中,股東之間、股東與關(guān)鍵管理人員之間存在密切的血緣及親友關(guān)系,這就決定了民營企業(yè)的現(xiàn)代企業(yè)制度特征不明顯,不具備嚴(yán)格意義上的公司治理結(jié)構(gòu)。原本應(yīng)該內(nèi)部控制制度發(fā)揮的作用,都被業(yè)主所謂的“一人說了算”所代替。
(四)缺乏社會審計監(jiān)督
社會審計的業(yè)務(wù)范圍目前尚未全面涉及到民營企業(yè),還不是民營企業(yè)會計監(jiān)督的主要形式。一是法律上尚未明確規(guī)定民營企業(yè)年度會計報表必須經(jīng)注冊會計師審計方能報出;二是民營企業(yè)會計基礎(chǔ)工作和內(nèi)控制度很不完善,經(jīng)營活動中違規(guī)違紀(jì)現(xiàn)象較為普遍,對其進(jìn)行年度會計報表審計會有很高的執(zhí)業(yè)風(fēng)險,會計師事務(wù)所不愿從事民營企業(yè)的審計。目前,僅在政府需要時或有民事糾紛或產(chǎn)權(quán)變動時,才不得不涉及。這樣民營企業(yè)便成了社會審計的“真空地帶”。從我國目前來看,對民營企業(yè)進(jìn)行約束的主要是政府監(jiān)督,那么政府監(jiān)督的效果如何呢?
(五)政府監(jiān)督很不規(guī)范
政府對企業(yè)管理不規(guī)范,集中反映在“三亂”的問題上,稅務(wù)、工商、財政等部門的公務(wù)員隨意減免稅收,收受賄賂等腐敗現(xiàn)象較為普遍。另外政府部門與民營企業(yè)之間存在著信息不對稱,加之民營企業(yè)會計基礎(chǔ)工作很不規(guī)范,使得這種固有的信息不對稱現(xiàn)象較之國有企業(yè)更加明顯。要獲取監(jiān)督所必需的、充分可靠的財務(wù)信息,提高事后監(jiān)督的有效性,政府為此而支付的監(jiān)督成本會很高,較之會計師事務(wù)所的監(jiān)督來講是很不經(jīng)濟(jì)的。
我國民營企業(yè)在快速發(fā)展的同時還存在著各種各樣的問題,如何克服問題使其步入健康的發(fā)展道路呢?從根本說,還得靠內(nèi)因,即民營企業(yè)內(nèi)部管理體制的革新。
二、民營企業(yè)內(nèi)部審計的必要性
針對以上問題我們不難看出,民營企業(yè)在發(fā)展中的致命缺陷是缺乏完善的內(nèi)部控制制度和良好的公司治理結(jié)構(gòu),而內(nèi)部審計是內(nèi)部控制制度和公司治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分。
自發(fā)產(chǎn)生的民營企業(yè)在它們的發(fā)展初期,多半采取家族企業(yè)形態(tài),由家長充當(dāng)企業(yè)的主要經(jīng)營者。在企業(yè)規(guī)模很小的情況下,采取Ｕ型組織結(jié)構(gòu)(Ｕｎｉｔａｒｙｆｏｒｍ),由業(yè)主直接指揮通常是可行的和有效的。
但隨著民營企業(yè)“股份化、集團(tuán)化、產(chǎn)業(yè)化、國際化”二次創(chuàng)業(yè)的進(jìn)行,規(guī)模不斷擴(kuò)大,子公司、孫公司等經(jīng)營層次增多,地域不斷擴(kuò)展,甚至有境外企業(yè),隨之而來的是組織機(jī)構(gòu)日益龐大,傳統(tǒng)的家族管理已難以適應(yīng)新形勢的要求,正逐漸轉(zhuǎn)向公司制。這就要求切實加強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)管和以公司治理結(jié)構(gòu)為核心的現(xiàn)代企業(yè)制度的建立,而建立內(nèi)部審計是內(nèi)部控制和公司治理結(jié)構(gòu)的重要環(huán)節(jié)。
總之,民營企業(yè)只有建立行之有效的內(nèi)部審計制度,才能從企業(yè)內(nèi)部及時發(fā)現(xiàn)、監(jiān)控和規(guī)避風(fēng)險,不斷提高公司的資信影響力,增強(qiáng)公司的誠信度;才能健全內(nèi)部控制制度,在內(nèi)部審計和內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上進(jìn)行社會審計和政府審計,不僅節(jié)省時間、精力和成本,也容易深入下去,比較迅速地找到問題的癥結(jié),取得良好的審計效果;才能規(guī)范公司治理結(jié)構(gòu)中的監(jiān)督機(jī)制,保護(hù)投資者的利益。
三、建立民營企業(yè)內(nèi)部審計的可行性
首先,民營企業(yè)產(chǎn)權(quán)主體明確,產(chǎn)權(quán)清晰,或者所有者直接從事經(jīng)營管理,或者所有者通過基于委托代理關(guān)系的分權(quán)機(jī)制來控制經(jīng)營管理,但在民營企業(yè)里只需通過一層委托代理,委托人和代理人主體明確,委托代理鏈簡潔,所以民營企業(yè)比國有企業(yè)更存在構(gòu)筑合理公司治理結(jié)構(gòu)的產(chǎn)權(quán)基礎(chǔ)。
其次,在合理公司結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)上,形成了兩個層次的委托代理關(guān)系,第一層次為經(jīng)營者受托于資產(chǎn)所有者,第二個層次為內(nèi)部組織科層受托于經(jīng)營者。一方面,由于代理方具有信息優(yōu)勢,信息不對稱使委托方對代理方的努力程度及經(jīng)營業(yè)績監(jiān)督產(chǎn)生不利影響,而且委托方與代理方之間的利益不一致,代理人的自利追求行為會產(chǎn)生道德風(fēng)險和逆向選擇,甚至與委托方的利益背道而馳,嚴(yán)重?fù)p害委托方的利益,那么委托方必然會尋求一種方式來代替其行使監(jiān)督代理方的職能,內(nèi)部審計作為有效的監(jiān)督方式既適用于第一層次,又適用于第二層次的委托代理關(guān)系。也就是說資產(chǎn)所有者需要借助內(nèi)部審計對企業(yè)的經(jīng)營管理活動,對企業(yè)經(jīng)理層的經(jīng)營業(yè)績、經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督和評價;經(jīng)營者也需要借助內(nèi)部審計對企業(yè)各職能部門的經(jīng)營業(yè)績和經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行監(jiān)督和評價,以增強(qiáng)自我約束力,保證企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)的實現(xiàn)。
再次,從我國內(nèi)部審計發(fā)展實踐來看,僅1999年以來,全國內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)總共審計了105.8萬個單位,累計糾正違紀(jì)金額948.1億元,查處損失浪費(fèi)金額413.3億元,內(nèi)部審計正向制度化、法制化、規(guī)范化發(fā)展。這些都為民營企業(yè)內(nèi)部審計的建立提供了有益的借鑒。
中國內(nèi)部審計協(xié)會日前發(fā)布實施的《內(nèi)部審計人員崗位資格證書實施辦法》和《內(nèi)部審計人員后續(xù)教育實施辦法》,標(biāo)志著我國內(nèi)部審計人員資格認(rèn)證制度正式建立。這又為確保民營企業(yè)內(nèi)部審計人員素質(zhì)提供了可靠的保障。
所以,建立民營企業(yè)內(nèi)部審計制度不僅是民營企業(yè)自身發(fā)展的需要,而且具有理論和實踐的可行性。民營企業(yè)內(nèi)部審計必須在遵循內(nèi)部審計發(fā)展一般規(guī)律的基礎(chǔ)上,結(jié)合自身的特點逐步建立起來。
四、建立民營企業(yè)內(nèi)部審計需要解決的問題
(一)在審計內(nèi)容上:是以財務(wù)審計為重點還是以經(jīng)營審計為重點
我們先回顧一下財務(wù)審計和經(jīng)營審計相互交織的發(fā)展歷程,這可從國際內(nèi)部審計師協(xié)會(ＩＩＡ)頒布的《內(nèi)部審計師職責(zé)說明書》對內(nèi)部審計所下定義的變化中清楚地反映出來。
協(xié)會于1947年最初發(fā)布的《職責(zé)說明書》指出:“內(nèi)部審計師主要處理會計和財務(wù)方面的問題,但也可以適當(dāng)處理經(jīng)營方面的問題?！边@時,強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計人員的根本職能是進(jìn)行會計和財務(wù)審計,審計對象剛剛涉足經(jīng)營活動領(lǐng)域。1957年修訂后的《職責(zé)說明書》指出,“內(nèi)部審計是組織內(nèi)部審核會計、財務(wù)及其它經(jīng)營活動的獨(dú)立評價行為”,從而將經(jīng)營審計和財務(wù)審計并列起來,同等重視,向前邁進(jìn)了一大步。1971年,協(xié)會再次修訂《職責(zé)說明書》時進(jìn)一步指出“內(nèi)部審計作為對管理當(dāng)局的一種服務(wù),是組織內(nèi)部審核經(jīng)營活動的獨(dú)立評價行為。”這就將現(xiàn)代內(nèi)部審計的活動范圍擴(kuò)展到組織活動的每一個方面,大大拓寬了內(nèi)部審計的作用領(lǐng)域。此外,1971年的說明書還為內(nèi)部審計師增加了一項新的職責(zé),即“提出改善經(jīng)營的建議”,從而極大增強(qiáng)了內(nèi)部審計工作的建設(shè)性。此后,協(xié)會于1981年和1993年修訂說明書時又更明確地指出,內(nèi)部審計師應(yīng)評價所在企業(yè)各方面的經(jīng)營與管理活動,從增強(qiáng)企業(yè)整個內(nèi)部控制系統(tǒng)的效能著眼,為企業(yè)的董事會和經(jīng)理人員提供實現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)所需的顧問服務(wù)。
經(jīng)營審計逐漸取代財務(wù)審計而成為審計內(nèi)容的重心,那么民營企業(yè)內(nèi)部審計是應(yīng)該順應(yīng)內(nèi)部審計發(fā)展軌跡一步一步地進(jìn)行,還是直接以經(jīng)營審計為重點?民營企業(yè)是否具備經(jīng)營審計的條件?民營企業(yè)真需要的是財務(wù)審計還是經(jīng)營審計呢?
在前面的分析中我們可以看出,民營企業(yè)所面臨的是生存和發(fā)展的全局性問題,例如缺乏誠信、公司治理結(jié)構(gòu)不完善、監(jiān)督機(jī)制欠缺等,這些僅僅靠以查錯防弊為目的的財務(wù)審計是很難奏效的,在資源稀缺性程度日益嚴(yán)重和市場競爭日趨激烈這種嚴(yán)峻經(jīng)營環(huán)境的挑戰(zhàn)下,必須實施全面的富有建設(shè)性的經(jīng)營審計,協(xié)助企業(yè)提高經(jīng)濟(jì)效益和增強(qiáng)競爭能力。
再者,民營企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營審計已有大量的國際國內(nèi)經(jīng)驗可資借鑒,起點比較高,不是“摸著石頭過河”,而是“站在巨人的肩膀上”,所以民營企業(yè)內(nèi)部審計在審計內(nèi)容上應(yīng)以經(jīng)營審計為重點。
(二)在審計方式上:是以供給驅(qū)動的被動審計為重點還是以需求驅(qū)動的參與式審計為重點
長期以來,內(nèi)部審計是以“警察”的姿態(tài)出現(xiàn),其身份是監(jiān)督者,對被審部門的業(yè)務(wù)和管理活動進(jìn)行評價,因此是組織中不受歡迎的人。哪些項目將納入年度審計計劃取決于內(nèi)審人員的判斷,不管被審部門是否愿意,他們都得接受審計并予以配合。這種被動的審計和消極的配合有悖內(nèi)部審計的宗旨,因為內(nèi)部審計不同于社會審計和國家審計,其首要目標(biāo)是要增加組織的價值和改善組織的經(jīng)營管理服務(wù),其主要的方式是全方位全過程的經(jīng)營審計,所以對于內(nèi)部審計人員來說,不僅要善于發(fā)現(xiàn)問題,而且更要善于解決問題,并要將所提建議當(dāng)作本部門的服務(wù)產(chǎn)品向管理當(dāng)局積極推銷,以大大提高審計的效果。因此內(nèi)部審計人員在整個審計過程中就要努力與被審對象維持良好的人際關(guān)系,建立內(nèi)部審計人員與被審對象伙伴似的合作關(guān)系,共同分析問題的癥結(jié)所在及其潛在的影響,一起探討改進(jìn)的可行性和應(yīng)采取的措施,以管理創(chuàng)新為基礎(chǔ),提高經(jīng)營效率,從而充當(dāng)經(jīng)營管理人員加強(qiáng)內(nèi)部控制、改善經(jīng)營管理、完成所負(fù)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的參謀和助手,即實施參與式審計。
(1)在審計開始時,就對被審部門抱著信任態(tài)度,與他們討論審計目標(biāo)、審計內(nèi)容、計劃采取某些審計程序和方法的理由,以取得他們的理解和支持;(2)征求被審部門的意見,尋求他們的合作;(3)及時與當(dāng)事人討論審計中發(fā)現(xiàn)的問題,共同分析改進(jìn)的必要性,并探討改進(jìn)的可行措施;(4)向被審部門報告期中審計結(jié)果,期中審計報告可以是口頭的,非正式的,以便及時就地解決和改正存在的問題,避免發(fā)生更大的損失;(5)提出最終審計報告時,采用正面而非責(zé)難性的措辭和建設(shè)性的語言,重點放在問題產(chǎn)生的原因和可能造成的影響、改進(jìn)的可能性和改進(jìn)措施上,被審部門已經(jīng)采取的改進(jìn)行動也包括在審計報告中,以反映他們對審計工作的積極態(tài)度。
也就是說內(nèi)部審計要從以監(jiān)督為主轉(zhuǎn)向以服務(wù)為主,不僅看病,還開方配藥,并提出預(yù)防措施。采取這種新型的解決問題導(dǎo)向型的參與式審計方式改善了內(nèi)審部門與管理人員的關(guān)系,增強(qiáng)了內(nèi)部審計工作的主動性和建設(shè)性。
(三)在審計策略上:堅持風(fēng)險管理審計與戰(zhàn)略審計并重
如前所述,風(fēng)險高度集中是民營企業(yè)發(fā)展中的嚴(yán)重缺陷,隨著民營企業(yè)“股份化、集團(tuán)化、產(chǎn)業(yè)化、國際化”二次創(chuàng)業(yè)的進(jìn)行,民營企業(yè)的規(guī)模會隨之不斷擴(kuò)大,民營企業(yè)會逐漸融入到國內(nèi)資本市場和國際資本市場,這樣對于民營企業(yè)來說,不僅面臨著經(jīng)營風(fēng)險,而且還面臨著財務(wù)風(fēng)險和金融風(fēng)險。
而內(nèi)部審計具有相對的獨(dú)立性,與其他部門相比,更能從組織的全局角度,更清醒地識別和評估風(fēng)險,提出防范風(fēng)險的有效建議;與外部審計相比,它更能從組織的利益和實際出發(fā),更積極主動地識別和評估風(fēng)險,提出防范風(fēng)險的有效建議。內(nèi)部審計還具有綜合性,它要對組織所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行審查、評價,因而它能對組織面臨的風(fēng)險進(jìn)行全面的分析、評估。此外內(nèi)部審計更具有經(jīng)常性和及時性的特點,它能隨時針對組織的實際需要和發(fā)生的問題開展審計工作,及時發(fā)現(xiàn)和處理問題,防范和化解組織面臨的風(fēng)險。因此,內(nèi)部審計在風(fēng)險管理方面具有獨(dú)特的優(yōu)勢。
與風(fēng)險管理審計相對應(yīng)的是戰(zhàn)略審計,因為隨著風(fēng)險的不斷規(guī)避,民營企業(yè)逐漸向更高目標(biāo)發(fā)展,即邁向自己的發(fā)展戰(zhàn)略———那些關(guān)系到組織未來的關(guān)鍵的長遠(yuǎn)計劃,優(yōu)先權(quán)安排,投資和決策等。對組織來說,這些確實是重要事項,影響到組織的生死存亡,需要進(jìn)行有效的控制。如果沒有正確的戰(zhàn)略方針,經(jīng)營的改善只是使企業(yè)在錯誤的道路上越走越遠(yuǎn),加速組織的滅亡。因此對組織戰(zhàn)略的審計是內(nèi)部審計應(yīng)該最關(guān)注的根本環(huán)節(jié),也是內(nèi)部審計發(fā)展的方向。戰(zhàn)略決策和戰(zhàn)略管理是管理職能中最重要和最高的層次,內(nèi)部審計要提升自身地位和價值,應(yīng)參與到高層次的管理活動中來。
這就要求民營企業(yè)內(nèi)部審計不僅要注重微觀效益,更要注重宏觀效益,尤其是社會效益,不僅要審查各種計劃和投資項目及技術(shù)改造的可行性研究等涉及未來的事項,而且在評價企業(yè)業(yè)績時也不再把視野局限在過去和現(xiàn)狀,還要根據(jù)過去和現(xiàn)狀預(yù)見未來,不失時機(jī)地為實現(xiàn)預(yù)期效益、避免未來的困境提出可行性建議,實行民營企業(yè)的再一次騰飛。
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作者:張 林 來源:廣東財經(jīng)職業(yè)學(xué)院學(xué)報
