營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)事業(yè)單位稅負(fù)及會(huì)計(jì)核算均產(chǎn)生巨大影響，對(duì)此影響，本文提出如下對(duì)策：完善事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算體系等。
2012年，為推進(jìn)生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)的發(fā)展，規(guī)范稅制，實(shí)現(xiàn)結(jié)構(gòu)性減稅，在示范地區(qū)的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)試點(diǎn)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅。稅改的主要內(nèi)容是在現(xiàn)行增值稅17%標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%低稅率基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔稅率。對(duì)于一般規(guī)模納稅人，租賃有形動(dòng)產(chǎn)等適用17%稅率，交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)等適用11%稅率，其他部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)適用6%稅率，而對(duì)于小規(guī)模納稅人，則適用3%征收率。征稅對(duì)象中的應(yīng)稅勞務(wù)從原有的加工、修理、修配3個(gè)生產(chǎn)性勞務(wù)擴(kuò)大到交通運(yùn)輸勞務(wù)和部分現(xiàn)代服務(wù)勞務(wù)，包括陸路運(yùn)輸服務(wù)（不包括鐵路運(yùn)輸）、水路運(yùn)輸服務(wù)、航空運(yùn)輸服務(wù)、管道運(yùn)輸服務(wù)、研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)等。
二、“營(yíng)改增”對(duì)事業(yè)單位的影響
（一）對(duì)事業(yè)單位稅負(fù)的影響
事業(yè)單位日常業(yè)務(wù)中涉及繳納營(yíng)業(yè)稅的主要有服務(wù)性收入、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或出租收入、房屋出租收入。涉及“營(yíng)改增”試點(diǎn)改革的只有服務(wù)性收入，對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或出租收入和房屋出租收入仍然繳納營(yíng)業(yè)稅。“營(yíng)改增”前，事業(yè)單位應(yīng)稅服務(wù)性收入按5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅，此次“營(yíng)改增”試點(diǎn)對(duì)事業(yè)單位服務(wù)性收入改征增值稅，一般納稅人按現(xiàn)代服務(wù)業(yè)6%稅率征稅。事業(yè)單位大部分服務(wù)性收入來(lái)源于其他單位的課題經(jīng)費(fèi)，根據(jù)經(jīng)費(fèi)性質(zhì)，有的需要繳稅。財(cái)政部票據(jù)管理中心規(guī)定，自2010年7月1日起，總項(xiàng)目任務(wù)書中列明分課題承擔(dān)單位的，不允許開具從財(cái)政部門領(lǐng)取的票據(jù)，具體處理辦法分兩種情況：一是視同國(guó)庫(kù)集中支付撥付的經(jīng)費(fèi)，不再開具任何票據(jù)，收款單位根據(jù)銀行進(jìn)賬單登記收入賬和銀行賬，付款單位根據(jù)銀行支付回單登記支出賬和銀行賬，這種方法不需要繳稅。二是收款單位開具營(yíng)業(yè)稅票，需要繳稅。項(xiàng)目任務(wù)書沒有列明分課題承擔(dān)單位的，視同提供應(yīng)稅勞務(wù)開具營(yíng)業(yè)發(fā)票，繳納稅款。事業(yè)單位取得的服務(wù)性收入需承擔(dān)的主要成本是人力資本，來(lái)自其他單位的課題經(jīng)費(fèi)因?qū)儆谡n題承擔(dān)單位而不能取得增值稅票。因此，“營(yíng)改增”后事業(yè)單位可能因沒有可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，按6%稅率繳納增值稅，相對(duì)原來(lái)5%的稅率稅負(fù)將有所提高。
（二）對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算提出新要求
按照稅法要求，事業(yè)單位的事業(yè)收入和經(jīng)營(yíng)收入應(yīng)依法繳稅，但從目前的會(huì)計(jì)核算上看，很難從賬務(wù)上區(qū)分稅收收入和非稅收收入。事業(yè)單位開具發(fā)票的收入根據(jù)合同的性質(zhì)一部分作為預(yù)收款項(xiàng)列為課題經(jīng)費(fèi)，一部分列為技術(shù)服務(wù)收入。從賬務(wù)核算上看，預(yù)收賬款中的課題經(jīng)費(fèi)既包括不需開票的財(cái)政撥付的專項(xiàng)和非專項(xiàng)項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)以及科委等其他部委的課題經(jīng)費(fèi)，又包含收到其他單位轉(zhuǎn)付的需要開具發(fā)票的課題經(jīng)費(fèi)；技術(shù)服務(wù)收入中也同樣存在是否開票兩種情況，如事業(yè)單位提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)所取得的收入，免征營(yíng)業(yè)稅；實(shí)行營(yíng)改增后免征增值稅。這種核算方式符合事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度和國(guó)家預(yù)算管理要求，卻不符合稅法的稅收收入和非稅收入分別核算的要求。實(shí)行營(yíng)改增后，稅務(wù)部門不再僅僅通過票據(jù)管理來(lái)區(qū)分稅收收入和非稅收收入，可以通過核定事業(yè)單位稅收收入征稅，這將要求事業(yè)單位從會(huì)計(jì)核算上理清稅收收入與非稅收入。
會(huì)計(jì)核算的基本原則要求收入與成本實(shí)現(xiàn)配比，多數(shù)事業(yè)單位屬于財(cái)政補(bǔ)助單位，工資經(jīng)費(fèi)和機(jī)構(gòu)運(yùn)行費(fèi)用預(yù)算內(nèi)經(jīng)費(fèi)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不足，缺口部分需要自行籌集經(jīng)費(fèi)彌補(bǔ)，大部分事業(yè)單位通過橫向課題經(jīng)費(fèi)或者技術(shù)服務(wù)收入等彌補(bǔ)。課題經(jīng)費(fèi)實(shí)行預(yù)收款管理，包括稅收成本在內(nèi)的各項(xiàng)課題支出都在該項(xiàng)目里列支，年末根據(jù)支出將預(yù)收款轉(zhuǎn)收入，課題經(jīng)費(fèi)管理能夠?qū)崿F(xiàn)配比原則。對(duì)于技術(shù)服務(wù)收入部分很難實(shí)現(xiàn)配比，技術(shù)服務(wù)收入對(duì)應(yīng)的成本部分，比如檢測(cè)收入所需的檢測(cè)用材料、出版雜志的印刷費(fèi)等，這部分支出可能在其他課題經(jīng)費(fèi)里列支；其次，技術(shù)服務(wù)收入用來(lái)彌補(bǔ)預(yù)算經(jīng)費(fèi)的不足，而不足部分主要為工資經(jīng)費(fèi)支出和機(jī)構(gòu)運(yùn)行費(fèi)用，收支也不配比。
實(shí)行“營(yíng)改增”后，事業(yè)單位的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的認(rèn)定應(yīng)該準(zhǔn)確。由于事業(yè)單位技術(shù)服務(wù)收入與成本不能實(shí)現(xiàn)配比，取得的增值稅稅票所使用的經(jīng)費(fèi)來(lái)源于財(cái)政撥款，從財(cái)政理論上講，所支付的進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣應(yīng)稅服務(wù)收入形成的銷項(xiàng)稅額。這要求事業(yè)單位改變會(huì)計(jì)核算方式，健全適應(yīng)增值稅征收管理辦法的會(huì)計(jì)核算，理清單位商品（服務(wù)）、所得等各種稅收的過程以及之間的科學(xué)關(guān)系。
三、對(duì)策研究
（一）完善事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算體系
財(cái)政部2012年12月19日發(fā)布新《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》（以下稱新制度），2013年1月1日起施行。事業(yè)單位要完善會(huì)計(jì)核算體系，符合新制度要求，滿足單位的預(yù)算管理，還需要按照《政府收支分類科目》規(guī)定完善會(huì)計(jì)科目體系。實(shí)行“營(yíng)改增”后，事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算上應(yīng)區(qū)分稅收收入和非稅收收入，應(yīng)稅服務(wù)收入與其成本實(shí)現(xiàn)配比。按新制度要求，在一級(jí)科目“事業(yè)收入”下增設(shè)“事業(yè)收入——服務(wù)性收入（應(yīng)稅）”和“事業(yè)收入——服務(wù)性收入（免稅）”兩個(gè)二級(jí)科目，分別核算應(yīng)稅的咨詢、技術(shù)、出版印刷等服務(wù)性收入和免稅的服務(wù)性收入；在現(xiàn)有的科目“事業(yè)支出——基本支出”、“事業(yè)支出——項(xiàng)目支出”基礎(chǔ)上增設(shè)“事業(yè)支出——服務(wù)性支出”明細(xì)科目。事業(yè)單位開具應(yīng)稅發(fā)票的款項(xiàng)不作為課題制管理，應(yīng)屬于提供有償?shù)姆?wù)，理應(yīng)納稅，在“事業(yè)收入——服務(wù)性收入（應(yīng)稅）”中核算，并按照每項(xiàng)合同或任務(wù)進(jìn)行輔助核算；各項(xiàng)合同或任務(wù)所發(fā)生的支出，如差旅費(fèi)、人力資本、購(gòu)買材料、出版印刷等費(fèi)用均在“事業(yè)支出——服務(wù)性支出”中核算，按各項(xiàng)合同或任務(wù)進(jìn)行輔助核算。這樣的科目設(shè)置既符合稅務(wù)管理需要，又能反映事業(yè)單位創(chuàng)收收入在多大程度上彌補(bǔ)事業(yè)發(fā)展預(yù)算經(jīng)費(fèi)的不足，可以通過經(jīng)費(fèi)自給率來(lái)衡量。
（二）配備專業(yè)的財(cái)務(wù)管理隊(duì)伍
事業(yè)單位按社會(huì)功能劃分為承擔(dān)行政職能、從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和從事公益服務(wù)三個(gè)類別。對(duì)于承擔(dān)行政職能的事業(yè)單位，會(huì)計(jì)核算和管理參照行政單位進(jìn)行管理；從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的事業(yè)單位納入企業(yè)財(cái)務(wù)管理體系；從事公益服務(wù)的事業(yè)單位按事業(yè)財(cái)務(wù)管理。公益類事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理較為薄弱，經(jīng)濟(jì)管理部門配備力量不足，不能對(duì)單位發(fā)展完全發(fā)揮重要決策支持作用，反而成為單位發(fā)展和管理中的“瓶頸”。實(shí)行“營(yíng)改增”后，事業(yè)單位的稅收類別和稅率等發(fā)生變化，稅收籌劃顯得尤為重要。事業(yè)單位要結(jié)合自身財(cái)務(wù)管理和稅收實(shí)務(wù)的實(shí)際情況，調(diào)整和充實(shí)辦稅和財(cái)務(wù)管理人員隊(duì)伍，通過有效的激勵(lì)機(jī)制把業(yè)務(wù)能力強(qiáng)、熱愛財(cái)稅工作的人員配置到稅收管理關(guān)鍵崗位上，并鼓勵(lì)和支持財(cái)務(wù)人員參加財(cái)稅知識(shí)的培訓(xùn)，為單位創(chuàng)建高素質(zhì)的財(cái)務(wù)管理團(tuán)隊(duì)。
（三）加強(qiáng)事業(yè)單位發(fā)票管理
在營(yíng)業(yè)稅制下，事業(yè)單位只需根據(jù)到款情況和合同開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，而“營(yíng)改增”后需開具增值稅發(fā)票，發(fā)票種類發(fā)生變化，對(duì)發(fā)票管理也有了新要求。增值稅發(fā)票包括普通發(fā)票和專用發(fā)票兩種，由于增值稅專用發(fā)票可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，故涉及到開具增值稅專用發(fā)票的單位需要嚴(yán)格加強(qiáng)發(fā)票管理，制定發(fā)票管理新規(guī)范，做好發(fā)票開立、領(lǐng)用、使用、核銷等方面的管理工作，否則發(fā)票使用不當(dāng)易導(dǎo)致出現(xiàn)法律風(fēng)險(xiǎn)。
（四）加快事業(yè)單位財(cái)稅信息化建設(shè)
“營(yíng)改增”政策是財(cái)稅部門經(jīng)過前期大量的調(diào)查研究，結(jié)合國(guó)外先進(jìn)的稅收管理經(jīng)驗(yàn)做出的決策，對(duì)推動(dòng)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展、規(guī)范稅制、實(shí)現(xiàn)結(jié)構(gòu)性減稅有著積極意義。但改革必然涉及利益格局的調(diào)整，事業(yè)單位在此次改革中稅負(fù)的變化，需要通過網(wǎng)絡(luò)、軟件等信息技術(shù)及時(shí)反饋給財(cái)稅管理部門，爭(zhēng)取最為有利的政策支持，促進(jìn)事業(yè)單位健康有序發(fā)展。實(shí)行“營(yíng)改增”后，針對(duì)目前有的事業(yè)單位稅負(fù)提高情況，由于事業(yè)單位以提供公益類服務(wù)為主，財(cái)稅部門應(yīng)完善財(cái)政補(bǔ)償機(jī)制，對(duì)因稅改造成稅負(fù)提高的事業(yè)單位給予補(bǔ)貼；對(duì)于因不存在可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額而稅負(fù)提高的事業(yè)單位，財(cái)稅部門可以考慮參照小規(guī)模納稅人實(shí)行3%的征收率，相對(duì)原來(lái)按5%的營(yíng)業(yè)稅率納稅，稅負(fù)將減輕。
