【摘要】本文通過對(duì)《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在具體經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及會(huì)計(jì)處理實(shí)質(zhì)方面趨同、等效性剖析闡述，提出住房公積金會(huì)計(jì)核算在科目設(shè)置、會(huì)計(jì)處理、報(bào)表編制等方面設(shè)計(jì)性改善。
【關(guān)鍵詞】住房公積金 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 趨同 報(bào)表 科目
住房公積金是指國家機(jī)關(guān)、國有企業(yè)、城鎮(zhèn)集體企業(yè)、外商投資企業(yè)、城鎮(zhèn)私營企業(yè)及其他城鎮(zhèn)企業(yè)、事業(yè)單位（簡(jiǎn)稱“單位”）及其在職職工繳存的長期住房?jī)?chǔ)金，其目的是促進(jìn)城鎮(zhèn)住房建設(shè)，提高城鎮(zhèn)居民的居住水平。財(cái)政部發(fā)布的《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》明確規(guī)定，住房公積金的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，這與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的權(quán)責(zé)發(fā)生制完全等同，另外在財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)、會(huì)計(jì)基本假設(shè)方面兩者也完全相同。本文從科目設(shè)置、會(huì)計(jì)處理、報(bào)表編制等方面提出設(shè)計(jì)性改善，以期使得《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》趨同。
一、科目設(shè)置趨同分析
《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》明確規(guī)定，住房公積金中心會(huì)計(jì)科目包括四大類（資產(chǎn)類、負(fù)債類、凈資產(chǎn)類、收支類）：資產(chǎn)類下設(shè)6個(gè)一級(jí)科目，包括“住房公積金存款”、“增值收益存款”、“應(yīng)收利息”、“委托貸款”、“逾期貸款”、“國家債券”；負(fù)債類下設(shè)3個(gè)一級(jí)科目，包括“住房公積金”、“應(yīng)付利息”、“專項(xiàng)應(yīng)付款”；凈資產(chǎn)類下設(shè)3個(gè)一級(jí)科目，包括“貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”、“增值收益”、“增值收益分配”；收支類僅包括“業(yè)務(wù)收入”與“業(yè)務(wù)支出”2個(gè)一級(jí)科目?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》明確規(guī)定，會(huì)計(jì)科目設(shè)置包括五大類（資產(chǎn)類、負(fù)債類、所有者權(quán)益類、收入類、費(fèi)用類）。
從住房公積金凈資產(chǎn)類具體會(huì)計(jì)處理來看，凈資產(chǎn)類的3個(gè)一級(jí)科目主要核算的是權(quán)益的增減變動(dòng)：“增值收益”科目核算的是住房公積金各項(xiàng)收入與各項(xiàng)支出的差額，即實(shí)現(xiàn)的住房公積金增值收益；“增值收益分配”科目核算住房公積金增值收益的分配情況（提取貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備、提取公積金管理中心管理費(fèi)用、城市廉租住房建設(shè)補(bǔ)充資金、待分配增值收益）；“貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”科目核算按規(guī)定提取的住房公積金貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備。其具體核算辦法與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中有關(guān)所有者權(quán)益類核算理念與基本原則完全相同，只不過科目名稱設(shè)置不同而已。從收支類來看，“業(yè)務(wù)收入”與“業(yè)務(wù)支出”具體會(huì)計(jì)核算實(shí)質(zhì)與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的收入類、費(fèi)用類也相同，都是核算損益情況，只不過《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將其劃分為收入類與費(fèi)用類，《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》將其歸為收支類。
因此，《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》在經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上完全符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》核算實(shí)質(zhì)，只不過是在表向上不同而已，所以可以通過對(duì)住房公積金會(huì)計(jì)核算設(shè)置合理的科目名稱來實(shí)現(xiàn)兩者的完全等同，使得廣大利益相關(guān)者及會(huì)計(jì)人員能更好地理解、掌握相關(guān)財(cái)務(wù)信息。
具體來說，將住房公積金會(huì)計(jì)科目設(shè)置中“住房公積金存款”與“增值收益存款”合并設(shè)置為“銀行存款——住房公積金存款”與“銀行存款——增值收益存款”一級(jí)科目，等同于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的“銀行存款”；將“貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”設(shè)置為“壞賬準(zhǔn)備”更易理解貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，將“增值收益分配——提取貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”設(shè)置為“資產(chǎn)減值損失”以核算住房公積金中的貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備計(jì)提；將“增值收益分配”設(shè)置為“未分配利潤”以核算住房公積金本期或累計(jì)增值變動(dòng)情況；將“業(yè)務(wù)收入”設(shè)置為“主營業(yè)務(wù)收入”，將“業(yè)務(wù)支出”設(shè)置為“主營業(yè)務(wù)成本”，以核算住房公積金中心的收支情況；將“增值收益”設(shè)置為“本年利潤”以反映收支相抵后帶來的凈利潤。
二、會(huì)計(jì)處理趨同分析
《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》規(guī)定，住房公積金管理中心應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)按照“借貸記賬法”進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量，因此，住房公積金會(huì)計(jì)核算制度中資產(chǎn)類、負(fù)債類、凈資產(chǎn)類、收支類會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn)與計(jì)量等效于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中有關(guān)會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn)與計(jì)量。例如，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》明確規(guī)定了資產(chǎn)要素定義與確認(rèn)條件，將同時(shí)符合“企業(yè)擁有或者控制的資源”、“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益”及“由企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的”定義為“資產(chǎn)”，同時(shí)將“與該資源有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”與“該資源的成本或者價(jià)值能夠可靠計(jì)量”確定為資產(chǎn)確認(rèn)條件。雖然《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》未明確規(guī)定資產(chǎn)定義及確認(rèn)條件，但從相關(guān)的核算規(guī)
定不難看出，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的這些資產(chǎn)定義及條件與《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》中資產(chǎn)確認(rèn)條件完全相同，所以將《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》中有關(guān)會(huì)計(jì)要素及其確認(rèn)與計(jì)量納入《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》完全符合其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。
除了資產(chǎn)類，其他三大類（負(fù)債類、凈資產(chǎn)類及收支類）也同樣符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的會(huì)計(jì)要素經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，將“收支類”劃分為“收入類”與“費(fèi)用類”統(tǒng)稱“損益類”，將“凈資產(chǎn)類”劃分為“所有者權(quán)益類”，這樣住房公積金會(huì)計(jì)要素定義及會(huì)計(jì)處理與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》完全統(tǒng)一起來，實(shí)現(xiàn)《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》完全趨同。
三、報(bào)表編制趨同分析
1. 資產(chǎn)負(fù)債表。從住房公積金財(cái)務(wù)報(bào)表編制內(nèi)容及編制經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來看，住房公積金資產(chǎn)負(fù)債表與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下的財(cái)務(wù)報(bào)表唯一不同之處在于“貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”的計(jì)提。《住房公積金會(huì)計(jì)核算辦法》將可能產(chǎn)生的貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備在核算增值收益后計(jì)提，作為“增值收益分配”的一種形式，而《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》明確將其作為核算凈利潤前需要考慮進(jìn)去的一種“資產(chǎn)減值損失”。從貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)來看，風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備是一種將來可能帶來的損失，應(yīng)該在核算“增值收益分配”前進(jìn)行考慮與計(jì)提，這樣才是真正意義上的“增值收益”。所以，應(yīng)將“貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”按照“資產(chǎn)減值損失/壞賬準(zhǔn)備”相同的會(huì)計(jì)處理原則進(jìn)行處理，將其劃分在“資產(chǎn)類”科目下。對(duì)會(huì)計(jì)科目重新設(shè)置與劃分設(shè)計(jì)后趨同的資產(chǎn)負(fù)債表如下所示：
2. 增值收益表。對(duì)比住房公積金增值收益表與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下的利潤表，將“增值收益表”名稱設(shè)置為“利潤表”，將“業(yè)務(wù)收入”與“業(yè)務(wù)支出”設(shè)置為“營業(yè)收入”與“營業(yè)成本”，將“增值收益”設(shè)置為“凈利潤”。唯一經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)不同的是，將住房公積金核算制度下的“貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”由原來的“增值收益分配——提取貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”設(shè)置成“資產(chǎn)減值損失”，這樣更符合經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)及實(shí)質(zhì)重于形式要求。設(shè)計(jì)后的利潤表如下所示：
3. 增值收益分配表。從報(bào)表實(shí)質(zhì)來看，現(xiàn)行住房公積金增值收益分配表與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下的所有者權(quán)益變動(dòng)表完全等同，唯一不同的就是住房公積金下增值收益分配表提取“貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”、“公積金管理中心管理費(fèi)用”、“城市廉租房建設(shè)補(bǔ)充資金”三項(xiàng)費(fèi)用，而在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》下提取“法定盈余公積金”、“任意盈余公積金”、“股利分配”等其他未分配利潤的分配項(xiàng)目。從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上來看，這兩種制度都是對(duì)經(jīng)營成果的分配情況進(jìn)行報(bào)告，所以可以將其統(tǒng)一起來，實(shí)現(xiàn)增值收益分配表與所有者權(quán)益變動(dòng)表編制趨同。唯一需要修正的是將“貸款風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備”提取在核算凈利潤之前考慮，這樣更符合經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)及財(cái)務(wù)信息質(zhì)量要求，設(shè)計(jì)如下所有者權(quán)益變動(dòng)表：
主要參考文獻(xiàn)
財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫組.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解.北京：人民出版社，2010
