一、背景介紹
“營改增”是指把現(xiàn)行征收營業(yè)稅的行業(yè)和企業(yè)改為征收增值稅，在現(xiàn)行增值稅17%和13%兩檔稅率的基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率。目前，“營改增”試點的征稅范圍包括交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。根據(jù)規(guī)范稅制、合理負擔的原則，通過稅率設(shè)置和優(yōu)惠政策過渡等安排，向試點納稅人購買應(yīng)稅服務(wù)的進項稅額可以得到抵扣，使得改革試點行業(yè)總體稅負不增加或略有下降。
2013年4月10日，李克強總理主持召開國務(wù)院常務(wù)會議決定，自今年8月1日起將交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點在全國范圍內(nèi)推開，并適當擴大部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)范圍；同時擴大行業(yè)試點，擇機將鐵路運輸和郵電通信等行業(yè)納入試點，力爭“十二五”期間全面完成“營改增”改革。建筑業(yè)“營改增”勢在必行，最遲在十二五期末完成，最快將在2014年執(zhí)行，具體計稅方法、時間還未明確。
▲▲二、對建筑業(yè)影響的利弊分析
1、建筑業(yè)營改增能在一定程度上避免重復納稅
目前的營業(yè)稅暫行條例規(guī)定，建筑發(fā)包商沒有給分包商代扣代繳稅金的義務(wù)，很多情況下承包商須自行繳納稅金。而在實際業(yè)務(wù)中，由于施工企業(yè)普遍存在分包現(xiàn)象，環(huán)節(jié)日趨復雜，很可能難以將分包份額從總包份額中剔除，造成重復納稅?！盃I改增”之后，由于增值稅是銷項稅額減進項稅額后的金額為計稅依據(jù)，可以在一定程度上規(guī)范錯綜復雜的分包關(guān)系，減少重復交稅 。
2、促進企業(yè)的技術(shù)改造和設(shè)備更新
我國2009 年實施的《增值稅暫行條例》對新購進的固定資產(chǎn)允許納稅人從銷項稅額中抵扣固定資產(chǎn)的進項稅額，建筑企業(yè)也能享受此項政策，這無疑為此行業(yè)的更新設(shè)備、擴大運營規(guī)模提供了有利條件。全面擴圍后，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的行為將納入增值稅的范疇，這也必將促進施工企業(yè)更新技術(shù)，加大研發(fā)的投入。改征增值稅不僅有利于技術(shù)改造和設(shè)備更新，同時可以減少能源消耗、降低環(huán)境污染，提高建筑業(yè)的國際競爭力。
3、促進施工企業(yè)精細化、專業(yè)化分工
營改增后，實現(xiàn)了完整的上下游各環(huán)節(jié)的增值稅抵扣鏈條，消除了營業(yè)稅重復納稅的弊端，有利于企業(yè)專業(yè)化分工，提高企業(yè)精細化管理水平。企業(yè)可以根據(jù)不同的應(yīng)稅項目進行精細化分工協(xié)作，將企業(yè)業(yè)務(wù)細分為科研設(shè)計、信息服務(wù)、租賃、交通運輸、物資供應(yīng)等不同領(lǐng)域。
4、營改增后建筑業(yè)稅負增加
理論上“營改增”后企業(yè)的稅負有可能會下降，但是我國大多數(shù)建筑企業(yè)的管理方法仍處于傳統(tǒng)且粗放水平，企業(yè)的財務(wù)管理體制落后、寬松的承包模式無法對項目部及分公司進行有效管理，這些都直接導致企業(yè)對于進項稅額的管理力度不足。以前年度購置的大量原材料、機器設(shè)備等，由于都沒有實行增值稅進項稅核算，全部作為成本或資產(chǎn)原值，從而無法抵扣相應(yīng)的進項稅，造成稅負有較大上升。因建筑行業(yè)特點，企業(yè)可抵扣成本中部分支出無法取得增值稅專用發(fā)票、無法取得稅務(wù)機關(guān)代開小規(guī)模增值稅專用發(fā)票、存在大量部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)支出抵扣稅率為6%，而低于建筑業(yè)“營改增”后適用稅率11%。多家建筑企業(yè)的實際測算結(jié)論也均顯示 “營改增”后企業(yè)的稅負不降反增。
5、建筑業(yè)“營改增”后增值稅發(fā)票取得困難
企業(yè)在取得增值稅發(fā)票的過程中遇到諸多困難：一是增值稅暫行條例規(guī)定小規(guī)模納稅人按3%征收，建筑企業(yè)涉及的上游企業(yè)小規(guī)模納稅人數(shù)量眾多，他們一般不能提供增值稅專用發(fā)票；二是按照現(xiàn)行政策，勞務(wù)費用不能抵扣；建筑企業(yè)需要購買的磚、瓦、灰、沙、石等材料，很多都由農(nóng)民經(jīng)營，季節(jié)性特強，緊俏時，貨主要求現(xiàn)場現(xiàn)金交易，也不可能提供增值稅專用發(fā)票。種種原因加上稅收征管的政策不統(tǒng)一、不規(guī)范、不嚴謹，嚴重地阻塞了建筑企業(yè)取得增值稅進項稅的途徑。
▲▲三、建筑企業(yè)營改增的稅務(wù)籌劃和戰(zhàn)略調(diào)整
1、營改增的稅務(wù)籌劃思路
（1）比較供應(yīng)方納稅人資格和價格。企業(yè)在采購零星材料時，可以選擇購買一般納稅人的商品，索取專用發(fā)票并予以抵扣，也可選擇購買小規(guī)模納稅人的商品，雖然不方便抵扣或抵扣較低，但價格很可能相對便宜。
（2）納稅人主體資格的選擇。公司在達到一般納稅人認定條件前做為小規(guī)模納稅人管理，可根據(jù)年應(yīng)稅銷售額、進項稅額抵扣等情況，在小規(guī)模納稅人和一般納稅人之間作出稅負較低的選擇。
（3）交易環(huán)節(jié)對集團企業(yè)整體稅負的影響。企業(yè)可充分利用該優(yōu)勢進行籌劃，使集團的整體稅負降低，但在環(huán)節(jié)中注意印花稅以及隨主稅征收稅種如城建稅、教育費附加等重復繳納的影響。
（4）合理利用稅率差異。建筑業(yè)稅率為11%，一般物資稅率為17%，在合理的原則下，充分利用該稅率差異使企業(yè)稅負降低。
（5）爭取延遲納稅?？紤]盡快取得進項稅發(fā)票，盡量延遲開出銷售發(fā)票。
（6）爭取優(yōu)惠政策。增值稅減免稅政策相對較多，如與環(huán)保有關(guān)的產(chǎn)品或勞務(wù)的優(yōu)惠政策。需要根據(jù)單位的實際、面臨的稅務(wù)環(huán)境、業(yè)務(wù)人員對增值稅條例的熟知程度等情況，靈活進行稅收籌劃。
2、營改增后企業(yè)戰(zhàn)略的調(diào)整轉(zhuǎn)變
（1）由勞動密集型向機械自動化轉(zhuǎn)變
由于勞務(wù)目前還不屬于增值稅的征稅范圍，企業(yè)發(fā)生的直接人工費和純勞務(wù)分包發(fā)生的費用都不能作為進項稅進行抵扣。建筑企業(yè)如可以引進先進的機械設(shè)備和流水線，通過提高機械設(shè)備裝備水平和自動化水平，可以減少作業(yè)人員，降低人工費支出。
（2）規(guī)范各種承包業(yè)務(wù)的經(jīng)營模式
《建筑法》禁止分包單位將其承包的工程再分包，即僅允許一級分包，多層分包違反行業(yè)規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)通常不允許多層分包開具發(fā)票，“營改增”后，仍然面臨多層分包無法取得增值稅抵扣發(fā)票風險。因此，盡量減少多層分包情況，同時規(guī)避行業(yè)風險。
（3）區(qū)域化經(jīng)營
根據(jù)目前增值稅政策，在全國范圍內(nèi)未實現(xiàn)跨省匯總繳納增值稅。無論設(shè)立子、分公司，除總機構(gòu)所在省內(nèi)設(shè)立分公司經(jīng)報批后可匯總繳納增值稅外，其他均視同為一般納稅人，獨立計算增值稅銷、進項項稅額，就地進行單獨申報納稅。這就造成因收入、成本構(gòu)成不同，部分子、分公司大量進項稅額留抵，而其他子、分公司沒有足夠進項可供抵扣，使集團公司所屬各子、分公司間稅負不均，整體稅負增加。因此，如無法按財稅[2012]84號執(zhí)行，則積極爭取同一省（區(qū)、市）范圍內(nèi)由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納增值稅。但此項要考慮企業(yè)所得稅因素的影響。
▲▲四、營改增后實務(wù)操作注意的幾個問題
1、物資、設(shè)備采購如何協(xié)商價格
營改增后材料設(shè)備價格由含稅價改為不含稅價，對于未執(zhí)行完畢的合同要重新梳理。對方為增值稅一般納稅人，可提供增值稅專用發(fā)票的，繼續(xù)履行合同；對方為小規(guī)模納稅人，若對方同意提供其稅務(wù)主管機關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票，可重新談判協(xié)商合同價格，若對方堅持不提供增值稅專用發(fā)票，合同終止履行。新簽合同時，提供應(yīng)稅服務(wù)方在營改增前為增值稅一般納稅人的，按公司規(guī)定的市場參考價協(xié)商合同價格；提供應(yīng)稅服務(wù)方屬營改增后轉(zhuǎn)為一般納稅人的或小規(guī)模人的，應(yīng)研究測算結(jié)構(gòu)性減稅對交易雙方帶來的好處，不能簡單地把原合同單價轉(zhuǎn)換成不含稅價及稅額。
2、如何進行勞務(wù)分包
建筑企業(yè)按《建筑法》、《合同法》等相關(guān)規(guī)定，將工程的建筑勞務(wù)分包給具有相應(yīng)資質(zhì)的勞務(wù)單位，必須簽訂勞務(wù)分包協(xié)議，盡量采用純勞務(wù)分包，小型機具、設(shè)備要從勞務(wù)分包單價中分離，由本單位自行采購，并按時取得可抵扣的勞務(wù)分包發(fā)票，杜絕將勞務(wù)分包費用轉(zhuǎn)換成人工費或其他不能帶來任何進項稅額的業(yè)務(wù)。
3、如何加強固定資產(chǎn)管理
由于存量資產(chǎn)的進項稅不能抵扣，在“營改增”節(jié)點前，應(yīng)該對存量資產(chǎn)進行盤點，及時清理、報廢固定資產(chǎn)，庫存原材料等存貨盡量降低庫存，把存量資產(chǎn)降為最低限。固定資產(chǎn)投資理念應(yīng)該更新，所需固定資產(chǎn)采用購買或者租賃，采購時間，采購方案，存貨的入庫、支付時間、供應(yīng)商選擇等均需要進行稅收籌劃，同時合理調(diào)劑貨幣資金支付。建筑業(yè)施工特點決定，關(guān)聯(lián)企業(yè)資產(chǎn)、物資經(jīng)常根據(jù)項目需求進行內(nèi)部調(diào)撥，該種行為應(yīng)視同銷售或提供勞務(wù)處理。營改增后企業(yè)需要考慮調(diào)劑方式，在視同銷售與簽訂租用協(xié)議間進行籌劃安排。
4、收付款如何進行管理
一要規(guī)范合同管理，根據(jù)供應(yīng)商資信等級等確定不同的付款方式，合同中必須明確結(jié)算票據(jù)提供方式、時間等要素。二要進一步強化資金收付的預算管理，嚴格審批程序。財務(wù)人員要嚴格按照合同約定，在及時取得合法可抵扣憑證的前提下方可安排資金支付。嚴禁超計量付款現(xiàn)象。三要做好項目所在地稅務(wù)部門預繳緩交解釋工作，在業(yè)主計價滯后等形成無法及時確認收入的情況下，降低現(xiàn)金提前支付壓力。
【作者簡介】朱建，男，1977年9月出生，籍貫：山東省泰安市岱岳區(qū)，單位：中鐵十四局集團有限公司，學歷：本科，職稱：中級會計師，研究方向：建筑企業(yè)稅務(wù)籌劃
