鄭婷婷
近年來，隨著教育體制改革的不斷深化，教育財政經(jīng)費投入逐步趨于穩(wěn)定，經(jīng)費籌措機制呈現(xiàn)多元化發(fā)展。引入以績效為導(dǎo)向的資源配置方式，引導(dǎo)和支持高校注重內(nèi)涵式發(fā)展，提高資金使用效益成為關(guān)注的焦點。作為高校教育經(jīng)費的守護者，高校內(nèi)部審計部門不僅要保證資金的合法、合規(guī)使用，更要監(jiān)督資金使用的有效性即將績效審計的思想引入到高校教育經(jīng)費的審計中來。
在教育經(jīng)費中引入績效審計是指對資金使用的經(jīng)濟性、效益性進行審計，高校內(nèi)部的院系是使用教育經(jīng)費的主要部門，是高校教育經(jīng)費績效審計的主要審計對象。然而，我國高校教育經(jīng)費績效審計發(fā)展還不成熟，雖有學(xué)者對高?？冃徲嬤M行了理論研究，但主要停留在高校整體層面，未將研究對象細化到教育經(jīng)費的直接使用部門，也未對高校院系教育經(jīng)費績效審計建立專門的指標體系。本文引入績效審計的思想，結(jié)合高校教育經(jīng)費的使用特點，構(gòu)建高校院系教育經(jīng)費績效審計指標體系。
一、績效審計理論
“績效”的界定借鑒了英國財政部的相關(guān)概念：“經(jīng)濟輸入成本的降低程度；效率的產(chǎn)出對最低目標所做貢獻的大小”。績效審計也稱為“3E”審計，即對資源利用的經(jīng)濟性（economy）、效率性（efficiency）、效果性（effectiveness）進行評價。經(jīng)濟性，是指組織經(jīng)營管理過程中獲得一定數(shù)量和質(zhì)量的產(chǎn)品或者服務(wù)及其他成果時所耗費的資源最少；效率性，是指組織經(jīng)營管理過程中投入資源與產(chǎn)出成果之間的對比關(guān)系；效果性，是指組織經(jīng)營管理目標的實現(xiàn)程度。
從績效審計的內(nèi)涵來看，他的本質(zhì)是一種審計目標，是一種評價經(jīng)費使用狀況的標準，而并非嚴格意義上的審計類型。從審計的范圍來看，績效審計涵蓋了資金使用的全過程，既包括投入產(chǎn)出的效果性，也體現(xiàn)了資金使用過程的經(jīng)濟性和效率性。績效審計的目標是要在保證資金使用合法合規(guī)的基礎(chǔ)上實現(xiàn)資源的優(yōu)化配置，改進經(jīng)濟管理活動，提高資金使用效率，提升產(chǎn)出效果。基于績效審計的思想，高校教育經(jīng)費績效審計需對教育經(jīng)費使用的整個過程進行績效評價，高校院系作為教育經(jīng)費使用的主要對象，是決定經(jīng)費使用的關(guān)鍵主體，以其作為研究對象構(gòu)建高校教育經(jīng)費績效審計的指標體系更具有針對性。
二、構(gòu)建高校院系教育經(jīng)費績效審計指標體系的依據(jù)與原則
（一）高校院系教育經(jīng)費績效審計指標體系的構(gòu)建依據(jù)
1．政策依據(jù)
審計署在《“十二五”審計工作發(fā)展規(guī)劃》中明確指出要構(gòu)建和完善績效審計評價及方法體系，不斷摸索和總結(jié)績效審計經(jīng)驗和審計方法。我國內(nèi)部審計《具體準則第2202號——績效審計》對內(nèi)部審計機構(gòu)進行績效審計的內(nèi)容、審計方法和評價標準進行了確定，并將績效審計定義為內(nèi)部審計機構(gòu)和內(nèi)部審計人員對本組織經(jīng)營管理活動的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行的審查和評價，這里的經(jīng)濟性、效率性、效果性與績效審計的“3E”本質(zhì)相一致，這也是構(gòu)建指標體系的基礎(chǔ)。
2．績效審計內(nèi)容
實踐中，院系對教育經(jīng)費的使用具有多元性和復(fù)雜性的特點，教育經(jīng)費往往具有多種使用途徑，常用于多個與教育事業(yè)發(fā)展相關(guān)的項目。雖然，經(jīng)費的使用方式是多樣的，但使用宗旨都是為院系、學(xué)校的教育事業(yè)可持續(xù)發(fā)展服務(wù)。鑒于教育經(jīng)費使用的多元化特點，在對院系教育經(jīng)費進行績效審計時將教育經(jīng)費作為一個整體，對該項資金的使用過程和最終產(chǎn)生的效果進行評價。根據(jù)教育經(jīng)費使用流程，具體將績效審計的內(nèi)容劃分為四個階段：一是，經(jīng)費投入階段，主要包括三項審計內(nèi)容①經(jīng)費使用渠道的合規(guī)性，經(jīng)費使用方式的可行性，②預(yù)算編制的科學(xué)性，③目標設(shè)定的合理性；二是，經(jīng)費使用階段，主要包括三項內(nèi)容①經(jīng)費使用相關(guān)的內(nèi)部制度設(shè)計是否健全，并得到有效執(zhí)行，②對經(jīng)費使用過程中的“三重一大”進行審計，③財務(wù)收支情況；三是，結(jié)果產(chǎn)出階段，包括兩項審計內(nèi)容①對既定目標的實現(xiàn)情況做出評價，②對預(yù)算的執(zhí)行情況進行審計；四是，結(jié)果影響階段，包括三項審計內(nèi)容①評價產(chǎn)出結(jié)果對該院系自身教育事業(yè)發(fā)展的影響，②產(chǎn)出結(jié)果對學(xué)校影響，院系目標是否與學(xué)校目標協(xié)調(diào)一致，③產(chǎn)出結(jié)果帶來的社會效益。
3．績效審計目標
績效審計目標一般分為共性目標和特性目標，共性目標由績效審計的本質(zhì)決定的，是指圍繞審計對象進行經(jīng)濟性、效率性、效果性的評價，這是所有績效審計的共性特點，能夠體現(xiàn)績效審計的普遍性；特性目標則主要是針對不同經(jīng)費使用主體的職能和經(jīng)費的性質(zhì)來設(shè)定目標。在考慮高校院系教育經(jīng)費的績效審計目標時，需要根據(jù)審計內(nèi)容將共性目標進行細化，并將高校院系的教育職能和教育經(jīng)費的特殊性融入其中，具體而言高校院系教育經(jīng)費的績效審計目標具體包括以下方面：①經(jīng)費取得、管理、使用合法、合規(guī)；②預(yù)算編制科學(xué)、合理，并得到有效執(zhí)行；③經(jīng)費使用過程中內(nèi)部控制制度健全，并得到有效執(zhí)行；④有關(guān)重大經(jīng)濟決策的合法性；⑤經(jīng)費的產(chǎn)出結(jié)果有效的實現(xiàn)了預(yù)計目標；⑥產(chǎn)出結(jié)果有利于院系自身及學(xué)校的長遠發(fā)展，并產(chǎn)生良好的社會效應(yīng)。
（二）高校院系教育經(jīng)費績效審計指標體系的構(gòu)建原則
構(gòu)建高校院系教育經(jīng)費績效審計指標體系，要以績效審計的本質(zhì)為基礎(chǔ)，結(jié)合高校院系的實際情況，緊扣審計內(nèi)容，以審計目標為導(dǎo)向，力求做到指標體系的全面、科學(xué)、有針對性和可行性，使各指標之間能相互補充、相互制約。為此，在構(gòu)建高校院系教育經(jīng)費績效審計指標體系時需要遵循以下原則：
1．全面性與重要性相結(jié)合的原則。高校院系教育經(jīng)費的使用渠道多樣，從經(jīng)費投入到最終的結(jié)果產(chǎn)出需經(jīng)歷一個較為復(fù)雜的過程，在確定指標體系時需涵蓋經(jīng)費使用全過程的各項經(jīng)濟管理活動，確保對經(jīng)費的使用情況做出完整、全面的評價。而教育經(jīng)費使用不同階段的審計內(nèi)容和審計目標又各有側(cè)重，在建立指標體系時應(yīng)突出重要的審計內(nèi)容和關(guān)鍵的審計目標，使整個指標體系在做到全面、完整的基礎(chǔ)上突出重點，從而更有層次性和針對性。
2．成本與效益相結(jié)合的原則?？冃徲嬓枰加脤徲嬞Y源，包括人力資源和財務(wù)資源，這就要求審計評價指標的建立既不能過粗，也不能過細。審計指標過粗，難以實現(xiàn)審計目標，會降低審計質(zhì)量；審計指標過細，在實踐中一方面會增加審計成本，另一方面則難以靈活應(yīng)對實際中的各種變化。尤其是，目前高校的審計資源不足，在構(gòu)建高校院系教育經(jīng)費績效審計指標體系時更需要權(quán)衡成本與效益，構(gòu)建適度的指標體系。
3．定量與定性相結(jié)合的原則。一般來說指標體系的構(gòu)建都需要定量與定性相結(jié)合，構(gòu)建績效審計的指標體系也不例外。定量的指標主要是能從數(shù)量上直觀反映審計對象的情況，便于進行橫向和縱向比較，而實踐中有些審計內(nèi)容難以從數(shù)量上反映，需要審計人員進行定性的判斷。特別是，高校的院系主要從事非經(jīng)營性的教學(xué)和科研活動，教育經(jīng)費的產(chǎn)出結(jié)果也是多元的，難以從某一方面進行評價，因而需要將定量和定性相結(jié)合。
三、構(gòu)建高校院系教育經(jīng)費績效審計指標體系的具體設(shè)想
（一）高校院系教育經(jīng)費績效審計指標體系構(gòu)建框架
本文構(gòu)建高校院系教育經(jīng)費績效審計指標的具體思路是：從績效審計的“3E”本質(zhì)出發(fā)，結(jié)合高校院系使用教育經(jīng)費的實際情況推導(dǎo)出績效審計的內(nèi)容，再根據(jù)績效審計內(nèi)容確定有針對性的審計目標，最后以績效審計內(nèi)容和審計目標為基礎(chǔ)，依據(jù)高校院系教育經(jīng)費績效審計指標體系構(gòu)建原則，推導(dǎo)出績效審計的指標體系框架。（如圖1）
按照績效審計內(nèi)容和審計目標之間的內(nèi)在聯(lián)系，將高校院系教育經(jīng)費績效審計指標分為三大類：財務(wù)預(yù)算類指標、過程控制類指標、產(chǎn)出效益類指標。財務(wù)預(yù)算類指標主要是對經(jīng)費投入階段的預(yù)算編制、執(zhí)行情況和經(jīng)費使用過程中的各項支出進行審計，評價預(yù)算編制和經(jīng)費使用是否符合相關(guān)法律法規(guī)要求，是否科學(xué)合理，體現(xiàn)合法、合規(guī)的審計目標；過程控制類指標主要是對經(jīng)費使用過程中的內(nèi)部控制情況和各項經(jīng)濟管理活動的決策情況、執(zhí)行效率進行審計，評價經(jīng)費使用是否有效率，使用過程中的各項決策是否符合規(guī)定，相關(guān)的內(nèi)部控制制度是否健全并得到有效執(zhí)行，體現(xiàn)了經(jīng)濟性和效率性的審計目標；產(chǎn)出效益類指標是對經(jīng)費使用的最后結(jié)果和結(jié)果產(chǎn)生的影響進行審計，評價既定目標的實現(xiàn)情況和產(chǎn)出結(jié)果對院系自身、學(xué)校以及社會所帶來的影響，體現(xiàn)效果性的審計目標。
圖1 高校院系教育經(jīng)費績效審計指標體系構(gòu)建框架
（二）高校院系教育經(jīng)費績效審計的具體指標
按照高校院系教育經(jīng)費績效審計的指標體系構(gòu)建框架，將指標體系分為三級，一級指標是按照審計內(nèi)容劃分的審計類別，二級指標是在審計類別的基礎(chǔ)上對審計的關(guān)鍵控制點進行細化、明確審計方向，三級指標是實現(xiàn)審計目標的具體評價標準，本文構(gòu)建的是一個層層深入的三級指標體系（表1）。
表1 高校院系績效審計的具體指標
一級指標
二級指標
三級指標
財務(wù)預(yù)算類指標
預(yù)算情況指標
①預(yù)算編制的合法指標性；②預(yù)算編制的科學(xué)性指標；
③預(yù)算執(zhí)行指標：預(yù)算支出完成率、預(yù)算執(zhí)行的有效性、預(yù)算執(zhí)行的變動情況等。
財務(wù)收支指標
①經(jīng)費使用范圍合法性指標；②經(jīng)費支出合理性指標；
③經(jīng)費支出的結(jié)構(gòu)指標：教育、科研、硬件設(shè)備等各項支出占總經(jīng)費的比例；④財務(wù)信息的完整性、真實性指標。
項目計劃指標
①經(jīng)費使用計劃的合法性、科學(xué)性指標；②經(jīng)費投入項目相關(guān)手續(xù)的完整性指標；③產(chǎn)出目標設(shè)定的可操作性指標。
過程控制類指標
內(nèi)部控制指標
①內(nèi)部控制制度的健全性指標；②內(nèi)部控制制度設(shè)計的有效性指標；③內(nèi)部控制制度執(zhí)行的有效性指標。
經(jīng)濟決策指標
①“三重一大”等決策是否經(jīng)集體討論；②經(jīng)濟管理決策程序合法、合規(guī)性指標；③重大經(jīng)濟管理決策的及時性、有效性指標。
資源利用指標
①人力資源利用率指標：占用教師、行政人員的比重及學(xué)歷、職級等結(jié)構(gòu)性指標；占用師生比指標。
②財務(wù)資源利用率指標：生均教育經(jīng)費指標；單個項目的教育經(jīng)費投入比例；教育經(jīng)費的環(huán)比增長率指標。
③物力資源利用率指標：設(shè)備儀器利用率指標；圖書資料利用率指標；教室、辦公用房利用率指標。
產(chǎn)出效益類指標
目標實現(xiàn)指標
①項目計劃的完成率指標；②方案、建議、項目結(jié)果的有效性指標；
院系效益指標
①人才培養(yǎng)指標：畢業(yè)生就業(yè)增長率指標；生均占用教室、儀器、資源等指標；生均占各類職稱教師指標。
②教學(xué)質(zhì)量指標：師資隊伍指標；教學(xué)條件及專業(yè)設(shè)施指標；教學(xué)管理指標；師德、教風(fēng)指標。
③科研能力指標：科研經(jīng)費增長率指標；學(xué)術(shù)成果指標（發(fā)表的論文數(shù)、級別、科研獎勵等）。
學(xué)校效益指標
①項目成果對學(xué)校發(fā)展的影響指標；②其他部門、學(xué)生的滿意率。
社會效益指標
①社會認可度、知名度的影響指標；②項目成果給社會發(fā)展帶來的貢獻情況。
在構(gòu)建具體指標體系時，主要特點是建立有針對性的全過程評價標準，即在包涵高校整體層面通用評價標準的基礎(chǔ)上，重點針對高校院系自身的職能特點進行專項評價，避免指標體系泛化的缺點，使審計目標更加清晰、明確，有助于對教育經(jīng)費整個使用過程進行全方位、有針對性的績效審計，提高審計質(zhì)量。
在實際情況中，上述具體指標可以根據(jù)教育經(jīng)費的使用情況有所側(cè)重和增減。實踐中，院系的教育經(jīng)費可能用于多個子項目，有的用于教學(xué)質(zhì)量的提高，有的由于教學(xué)條件的改善等。用于不同項目的教育經(jīng)費，預(yù)算管理、過程控制和最終的成果產(chǎn)出都不同，進而績效審計的重點、審計目標和評價標準都有區(qū)別。例如，對用于教育質(zhì)量提高的經(jīng)費，在進行績效審計時，項目的產(chǎn)出效益主要體現(xiàn)在軟件方面，主要對師資力量和科研水平的相關(guān)指標進行評價；對用于教學(xué)條件方面的教育經(jīng)費，在進行績效審計的項目產(chǎn)出效益評價時，主要側(cè)重于教育相關(guān)的硬件設(shè)備的建設(shè)和發(fā)展情況，包括教學(xué)儀器、實驗室設(shè)備、辦公設(shè)備的更新、使用、維護等情況。
四、結(jié)論
高校院系教育經(jīng)費的績效審計是以高校內(nèi)部的二級學(xué)院作為審計對象，審計內(nèi)容涵蓋教育經(jīng)費使用的全過程，審計目標緊扣績效審計的“3E”本質(zhì)，審計指標體系以審計內(nèi)容為基礎(chǔ)，審計目標為導(dǎo)向，充分結(jié)合高校院系的職能特點。本研究將高校院系績效審計的指標分為三類：財務(wù)預(yù)算類、過程控制類和產(chǎn)出效益類，指標體系涉及的內(nèi)容較為廣泛，對教育經(jīng)費相關(guān)的資料、信息的完整性、真實性要求較高。
目前我國高校還未全面開展教育經(jīng)費的績效審計，本文通過構(gòu)建院系教育經(jīng)費的績效審計指標體系，旨在為績效審計工作的開展提供參考思路，對于指標體系的具體運用，將通過下一步的實證研究來探索。
