房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)商甲公司與建設(shè)集團(tuán)乙公司在2016年3月1日簽訂了《工程總承包合同》，約定由建設(shè)集團(tuán)乙公司作為總包方，承包甲公司開(kāi)發(fā)的某高層住宅小區(qū)的施工工程，工程范圍包括樁基、基礎(chǔ)圍護(hù)、地上主體結(jié)構(gòu)等土建工程，工程包工包料，施工許可證注明開(kāi)工日期為4月15日。2016年9月10日甲公司與一般納稅人丙公司簽訂《工程施工合同》，將住宅小區(qū)的消防、水電暖、裝修等專(zhuān)業(yè)工程“分包”給丙公司，合同包工包料，約定開(kāi)工日為9月20日。
目前的社會(huì)分工日益精細(xì)化，對(duì)于規(guī)模較大的工程，很難將全部工程完全交由總包方親自實(shí)施，特別是消防、幕墻、電梯、弱電等專(zhuān)業(yè)工程，基本上會(huì)“分包”給專(zhuān)業(yè)承包單位來(lái)實(shí)施。
案例中的施工許可證上的開(kāi)工日期為2016年4月15日，根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）及配套文件規(guī)定，該房地產(chǎn)項(xiàng)目和建筑工程屬于老項(xiàng)目，一般納稅人為建筑工程老項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。
因此，總包方乙公司和房地產(chǎn)甲公司，雙方均可選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。但是丙公司承建的該“老項(xiàng)目”的專(zhuān)業(yè)工程，是否可選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法？根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件規(guī)定，判定能否選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅，關(guān)鍵在于丙公司是否為建筑老項(xiàng)目提供建筑服務(wù)。
對(duì)于建筑工程分包合同，在實(shí)務(wù)中判斷是否是老項(xiàng)目時(shí)，各地執(zhí)行口徑一般以總包合同為準(zhǔn)，即如果總包合同屬于老項(xiàng)目，分包合同也屬于老項(xiàng)目。如《河北省國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)改增有關(guān)政策問(wèn)題的解答（之二）》第31條規(guī)定，提供建筑服務(wù)新老項(xiàng)目的劃分，以總包合同為準(zhǔn)，如果總包合同屬于老項(xiàng)目，分包合同也應(yīng)視為老項(xiàng)目。
《山東省國(guó)稅局全面推開(kāi)營(yíng)改增試點(diǎn)政策指引（七）》第七條規(guī)定，納稅人提供的建筑分包服務(wù)，在判斷是否是老項(xiàng)目時(shí)，以總包合同為準(zhǔn)，如果總包合同屬于老項(xiàng)目，分包合同也屬于老項(xiàng)目。例如：一個(gè)項(xiàng)目甲方與乙方簽訂了合同，建筑工程施工許可證上注明的開(kāi)工日期在2016年4月30日前，5月1日之后，乙方又與丙方簽訂了分包合同，則丙方可以按照建筑工程老項(xiàng)目選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。
那么案例中丙公司的專(zhuān)業(yè)分包，能否跟隨總包方和建設(shè)方，按老項(xiàng)目選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法呢？
根據(jù)《建筑法》及相關(guān)法律、法規(guī)規(guī)定，分包指從事工程總承包的單位將所承包的建設(shè)工程的一部分依法發(fā)包給具有相應(yīng)資質(zhì)的承包單位的行為，該總承包人并不退出承包關(guān)系，其與第三人就第三人完成的工作成果向發(fā)包人承擔(dān)連帶責(zé)任。因此，總包方經(jīng)發(fā)包方同意后，可依法將總包合同范圍的一部分可發(fā)包給有資質(zhì)的第三方。
根據(jù)上述分析，丙公司承建的專(zhuān)業(yè)工程，并不是總包方乙公司按照法律規(guī)定將總包合同范圍內(nèi)的部分工程，經(jīng)甲公司同意后分包丙公司，事實(shí)是由甲公司單獨(dú)將消防、水電暖、裝修等工程發(fā)包給丙公司，乙公司不對(duì)丙公司工程質(zhì)量承擔(dān)連帶責(zé)任，因此該合同與總包合同不屬于總分關(guān)系，地位實(shí)質(zhì)屬于平行關(guān)系，不屬于法律上的分包合同。
丙公司承建的專(zhuān)業(yè)工程，既然不屬于總分包合同關(guān)系，而是一種平行發(fā)包的關(guān)系，實(shí)質(zhì)是另一個(gè)單獨(dú)的總包合同。合同簽訂的開(kāi)工日為2016年9月20日，根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件規(guī)定屬于新項(xiàng)目，因此該項(xiàng)目不得按照乙公司所認(rèn)定的老項(xiàng)目執(zhí)行簡(jiǎn)易計(jì)稅，應(yīng)按一般計(jì)稅方式計(jì)稅。
筆者提醒，與甲公司存在類(lèi)似分包情況的房地產(chǎn)公司，不能簡(jiǎn)單地認(rèn)為項(xiàng)目屬于老項(xiàng)目，就一律取得3%征稅率的建筑服務(wù)增值稅發(fā)票。案例中，如果甲公司取得丙公司開(kāi)具的3%的增值稅發(fā)票，就屬于取得不符合規(guī)定的發(fā)票。
（作者單位：濟(jì)南威德稅務(wù)師事務(wù)所有限公司）
