劉玉章
根據(jù)目前稅收征管的要求，要求房地產(chǎn)企業(yè)分類核算開發(fā)產(chǎn)品成本?，F(xiàn)在不少納稅人疑惑，房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品應該如何分類？會計核算的要求與程序有哪些？
稅法的相關規(guī)定
根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅扣除銷售成本和土地增值稅扣除項目金額都要求按不同類型的房產(chǎn)分別核算開發(fā)產(chǎn)品成本。具體規(guī)定如下：
1.企業(yè)所得稅
《國家稅務總局關于印發(fā)〈房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕31號）規(guī)定，已銷開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本，按當期已實現(xiàn)銷售的可售面積和可售面積單位工程成本確認?？墒勖娣e單位成本和已銷開發(fā)產(chǎn)品的計稅成本按下列公式計算確定：
某類可售面積單位成本=該類成本對象總成本÷該類成本對象總可售面積
已售某類房產(chǎn)的計稅成本=該類可售面積單位成本×已售的可售面積
2.土地增值稅
《國家稅務總局關于印發(fā)〈土地增值稅清算管理規(guī)程〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕91號）規(guī)定，對不同類型房地產(chǎn)應當分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。用公式表示：
某類房產(chǎn)的增值額=該類房產(chǎn)應稅收入總額-該類房產(chǎn)扣除項目金額
某類房產(chǎn)扣除項目金額=該類房產(chǎn)建造成本×（1+30%）+有關的稅金
分類法介紹
分類法，指以產(chǎn)品的“類”作為成本核算對象，產(chǎn)品完工后，將日常會計核算所歸集的成本費用，通過一定方法分配計算各類產(chǎn)品成本的成本核算方法。產(chǎn)品類別劃分，是以成本對象作為產(chǎn)品的“類”，可以定義為產(chǎn)品自然類別，管理需要的產(chǎn)品類別，房地產(chǎn)企業(yè)可以按不同房產(chǎn)類型確定房產(chǎn)的“類”。
分類法的計算方法與要點包括：（1）有明確的產(chǎn)品分類原則和分類方法，開工之前合理地將產(chǎn)品分為若干“類”。（2）有固定的產(chǎn)品成本項目，明確各個成本項目核算范圍和具體內(nèi)容；財會部門日常按成本項目歸集成本費用。（3）有科學的成本分配計算原則和計算方法，能準確分配計算各類產(chǎn)品的成本。
規(guī)范的成本核算
國稅發(fā)〔2009〕31號文件規(guī)定了開發(fā)產(chǎn)品的分類原則、七個成本項目及其核算內(nèi)容、成本分配計算的兩項原則和五種方法。兩項原則是受益原則和配比原則；五種方法包括直接計入法、占地面積法、建筑面積法、直接成本法和預算造價法。
《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）》規(guī)定了開發(fā)產(chǎn)品的七個成本項目。并規(guī)定房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的有關費用，由某一成本核算對象負擔的，應當直接計入成本核算對象；由幾個成本核算對象共同負擔的，應當選擇占地面積比例、預算造價比例、建筑面積比例等合理的分配標準，分配計入成本核算對象。
成本核算的基本程序
由于程序比較復雜，房地產(chǎn)企業(yè)按“分類法”核算開發(fā)產(chǎn)品，必須要保證工作流程準確到位，筆者將工作中總結的基本程序列示如下：
一、開發(fā)項目開工之前，劃分確定房產(chǎn)類別，作為成本核算對象。房產(chǎn)類別按照六項原則劃分，即可否銷售原則、功能區(qū)分原則、定價差額原則、成本差異原則、分類歸集原則和權益區(qū)分原則。
二、開發(fā)產(chǎn)品成本的日常核算。會計部門在“開發(fā)成本”科目中按成本項目核算，一般設六個成本項目，包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施建設費、開發(fā)間接費和借款費用。日常核算中“公共配套設施費”不需要核算，公共配套設施費只有通過《開發(fā)產(chǎn)品成本分配計算表》分配計算出“不可售面積成本”合計數(shù)后才能取得。
三、項目竣工驗收后，各業(yè)務部門應當提供的資料。
1.財會部門按照會計核算的成本費用資料，編制《開發(fā)產(chǎn)品成本費用計算表》。
2.工程部門提供《各類房產(chǎn)占地面積計算表》。國稅發(fā)〔2009〕31號文件規(guī)定，土地成本一般按占地面積法進行分配，項目開工之前由工程部門計算出各類開發(fā)產(chǎn)品的占地面積。
3.預算部門提供《各類房產(chǎn)建筑安裝成本計算表》。項目竣工后由預算部門根據(jù)工程預（決）算編制辦法，計算各類房產(chǎn)的建筑安裝成本，編制《各類房產(chǎn)建筑安裝成本計算表》，由財會部門將各類房產(chǎn)的建安成本填在成本分配計算表上。
4.銷售部門提供《房產(chǎn)銷售匯總表》。工程竣工驗收后，銷售部門按實測面積的不含稅銷售額編制各類房產(chǎn)的《房產(chǎn)銷售匯總表》。
四、開發(fā)產(chǎn)品成本的分配計算。各類開發(fā)產(chǎn)品的成本不是在賬上核算出來的，而是在《開發(fā)產(chǎn)品成本分配計算表》中分配計算出來。按照國稅發(fā)〔2009〕31號文件規(guī)定的方法，將各項費用分配到各類房產(chǎn)中去，計算各類房產(chǎn)的建造成本，然后，將不可售面積成本合計數(shù)作為公共配套設施費分配給可售面積。分配計算順序如下：
1.土地征用及拆遷補償費：土地成本一般按占地面積法進行分配，如果確需結合其他方法進行分配的，應征得稅務機關同意。但地下工程、人防工程不承擔土地成本。
2.前期工程費的分配。依據(jù)受益原則，按建筑面積法分配前期工程費，人防工程不承擔此項費用。
3.基礎設施建設費的分配。依據(jù)受益原則，按建筑面積法分配基礎設施建設費，人防工程不承擔此項費用。
4.建筑安裝工程費。由預算部門編制《各類房產(chǎn)建筑安裝工程成本計算表》，會計部門采用直接計入法，計入各有關成本核算對象中，包括地下工程、配套設施和人防工程。
5.開發(fā)間接費的分配。計算前四個成本項目小計數(shù)，扣除人防工程費，按照直接成本法把開發(fā)間接費分配到各個成本對象中，使可售的、不可售的開發(fā)產(chǎn)品（人防工程除外）全部承擔開發(fā)間接費。
6.“不可售面積”成本合計，即“公共配套設施費”的分配。①“公共配套設施費”的分配對象：包括可銷售的開發(fā)產(chǎn)品、準備出租的開發(fā)產(chǎn)品、房地產(chǎn)企業(yè)自用的開發(fā)產(chǎn)品、經(jīng)營性配套設施等。②將“公共配套設施費”按可售“建筑面積法”進行分配。
至此，計算出可售開發(fā)產(chǎn)品“銷售成本”，即總成本。再按可售面積計算各類產(chǎn)品的單位成本，作為土地增值稅清算和企業(yè)所得稅計算銷售成本的依據(jù)。
7.結轉(zhuǎn)開發(fā)產(chǎn)品成本。編制開發(fā)產(chǎn)品單位成本匯總表。將“開發(fā)成本”結轉(zhuǎn)至“開發(fā)產(chǎn)品”科目，借記“開發(fā)產(chǎn)品”科目，貸記“開發(fā)成本”科目。會計核算資料從成本費用結轉(zhuǎn)為各類開發(fā)產(chǎn)品，計入“開發(fā)產(chǎn)品”明細賬，登記反映各類開發(fā)產(chǎn)品的竣工驗收、銷售及結存情況。
