［摘要］內(nèi)部控制自我評價是近年來產(chǎn)生的一種新的內(nèi)部控制評價方法，體現(xiàn)了內(nèi)部控制評價的新觀念。文章將對內(nèi)部控制自我評價的特征及主要方法進(jìn)行介紹，并闡述其與傳統(tǒng)內(nèi)部審計的不同之處，為企業(yè)實(shí)踐提供借鑒。
［關(guān)鍵詞］內(nèi)部控制；內(nèi)部控制自我評價；內(nèi)部審計
［作者簡介］林蓉，女，福建省電力培訓(xùn)中心會計師，福建福州，350000
［中圖分類號］ F272.92 ［文獻(xiàn)標(biāo)識碼］ A ［文章編號］ 1007-7723（2007）12-0104-0003
任何企業(yè)都希望在一種有條不紊、高效率的方式下開展工作，實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)。在企業(yè)內(nèi)部，為合理保證實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)而設(shè)計的控制機(jī)制和相應(yīng)的執(zhí)行管理稱為內(nèi)部控制。有效的內(nèi)部控制能為減少組織中的決策失誤和工作缺陷提供有力支持。要維持內(nèi)部控制的有效性，就需要企業(yè)管理層不斷復(fù)核和更新內(nèi)部控制，并定期或不定期展開內(nèi)部控制的評價工作。內(nèi)部控制自我評價CSA (Control Self Appraisal，簡稱CSA)是近年來產(chǎn)生的一種新的內(nèi)部控制評價方法，體現(xiàn)了內(nèi)部控制評價的新觀念，不僅可以用于審計領(lǐng)域，也可以用于企業(yè)經(jīng)營管理領(lǐng)域?；诮?jīng)營管理目的的內(nèi)部控制評價最初主要由企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)發(fā)起和實(shí)施，然而，由于缺乏管理者的支持、企業(yè)員工對內(nèi)部控制認(rèn)識的不足以及內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性等因素的制約，由內(nèi)部審計人員發(fā)起和實(shí)施的內(nèi)部控制評價工作往往很難有效地開展。于是，從20世紀(jì)80年代末開始，一種由企業(yè)高層管理當(dāng)局發(fā)動，全員參與的內(nèi)部控制評價方法——“內(nèi)部控制自我評價”應(yīng)運(yùn)而生。這種方法最初由加拿大海灣公司于1987年提出，并很快得到了理論界和實(shí)務(wù)界的廣泛認(rèn)同。目前這種方法在美國、加拿大及歐洲得到了廣泛運(yùn)用，我國一部分具有先進(jìn)管理理念的企業(yè)也開始引進(jìn)這一管理思想和方法，如上海寶鋼國際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易有限公司在2004年實(shí)施了CSA試點(diǎn)，取得預(yù)期的效果。本文將對內(nèi)部控制自我評價的特征及主要方法進(jìn)行介紹，并闡述其與傳統(tǒng)內(nèi)部審計的不同之處。
一、內(nèi)部控制自我評價（CSA）的特征及主要方法
（一）內(nèi)部控制自我評價（CSA）的含義及特征
內(nèi)部控制自我評價（CSA）是指企業(yè)內(nèi)部為實(shí)現(xiàn)目標(biāo)、控制風(fēng)險而對內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性和恰當(dāng)性實(shí)施自我評價的方法。國際內(nèi)部審計師協(xié)會在 1996 年的研究報告中總結(jié)了 CSA 的三個基本特征：由管理和職員共同進(jìn)行；關(guān)注業(yè)務(wù)的過程和控制的成效；用結(jié)構(gòu)化的方法開展自我評估。具體來講，CSA將維持和運(yùn)行內(nèi)部控制的主要責(zé)任賦予公司管理層，管理層、員工和內(nèi)部審計人員合作評價控制程序的有效性，使管理層和員工與內(nèi)部審計人員一同承擔(dān)對內(nèi)部控制評估的責(zé)任；CSA 以崗位職責(zé)和業(yè)務(wù)操作規(guī)程為中心來自我調(diào)節(jié)和自我完善，涉及所有員工對控制制度本身及其效果和效率進(jìn)行的評價以及對參與控制人員的資格、工作程序和工作表現(xiàn)的評價。這使以往由內(nèi)部審計人員對控制的適當(dāng)性及有效性進(jìn)行獨(dú)立驗(yàn)證發(fā)展到全新的階段，即通過設(shè)計、規(guī)劃和運(yùn)行內(nèi)部控制自我評估程序，由組織整體對內(nèi)部控制和公司治理負(fù)責(zé)。
（二）內(nèi)部控制自我評價（CSA）的方法
西方國家在實(shí)踐中已經(jīng)發(fā)展了多至 20 余種的CSA 方法，但從其基本形式來看，主要有三種，即：引導(dǎo)會議法、問卷調(diào)查法和管理結(jié)果分析法。
引導(dǎo)會議法是指由內(nèi)部審計人員與被評價單位管理人員組成評價工作小組，管理人員在內(nèi)部審計人員的幫助下，對企業(yè)或本部門內(nèi)部控制的恰當(dāng)性和有效性進(jìn)行評價，然后根據(jù)評價和集體討論來提出改進(jìn)建議出具評價報告，并由管理者實(shí)施。引導(dǎo)會議法集中體現(xiàn)了CSA全員參與內(nèi)部控制的理念，改變了把內(nèi)部控制評價看作是審計人員責(zé)任的思想，有效地提升了企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境。
問卷調(diào)查法利用問卷工具使得受訪者只要做出簡單的“是 / 否”或“有 / 無”的反應(yīng)，控制程序的執(zhí)行者則利用調(diào)查結(jié)果來評價他們的內(nèi)部控制系統(tǒng)。
管理結(jié)果分析法是指除上述兩種方法之外的任何CSA方法。通過這種方法，管理當(dāng)局布置工作人員學(xué)習(xí)經(jīng)營過程。CSA 引導(dǎo)者（可以是一個內(nèi)審人員）把員工的學(xué)習(xí)結(jié)果與他們從其他方面如其他經(jīng)理和關(guān)鍵人員收集到的信息加以綜合。通過綜合分析這些材料，CSA 引導(dǎo)者提出一種分析方法，使得控制程序執(zhí)行者能在他們?yōu)镃SA 做出努力時利用這種分析方法。
以上三種方法企業(yè)可根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行選擇。目前西方用得比較多的是引導(dǎo)會議法。在這種方法下，由內(nèi)部審計人員或高層管理者充當(dāng)引導(dǎo)者，主持召開一系列的研討會來進(jìn)行。通常包括計劃、預(yù)備工作、單獨(dú)的研討會、系列的聯(lián)席會議、報告和行為方案的實(shí)施等一系列過程。
1.計劃。CSA要求參與的組織成員理解內(nèi)部控制的重要性，掌握一定的內(nèi)部控制知識，明確自己在活動中的角色，這些必要的知識可由企業(yè)的內(nèi)部審計部門提供，為CSA的開展奠定堅實(shí)的基礎(chǔ)。
2.預(yù)備工作。預(yù)備工作的主要目的是使參與者熟知企業(yè)目標(biāo)及內(nèi)部控制目標(biāo)，以及企業(yè)的規(guī)章制度和管理層預(yù)定的發(fā)展方向與戰(zhàn)略，在此基礎(chǔ)上，參與者按照制度要求、發(fā)展方向與戰(zhàn)略，對企業(yè)的內(nèi)部控制實(shí)際情況進(jìn)行調(diào)查并形成個人意見。
3.研討會與系列的聯(lián)席會議。參與者形成個人意見后，通過會議的形式，發(fā)表自己的意見，對企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行評價。在實(shí)際操作中，研討會通常采用匿名的形式進(jìn)行，這樣可以鼓勵參與者盡量發(fā)表自己的真實(shí)意見，發(fā)現(xiàn)問題并解決問題。
4.報告和提供方案。經(jīng)過多次研討會后，作為主要的負(fù)責(zé)機(jī)構(gòu)，內(nèi)部審計部門要對研討會的內(nèi)容進(jìn)行綜述，描述被評價部門的情況。而參與研討會的管理者要負(fù)責(zé)對發(fā)現(xiàn)的弱點(diǎn)起草解決方案。
二、內(nèi)部控制自我評價（CSA）與傳統(tǒng)內(nèi)部審計的不同之處
內(nèi)部控制自我評價（CSA）在實(shí)施時，與傳統(tǒng)的內(nèi)部審計相比存在許多不同之處，如表1所示。
從表中我們發(fā)現(xiàn)，與傳統(tǒng)的內(nèi)部審計相比，內(nèi)部控制自我評價（CSA）有其獨(dú)到的優(yōu)勢，表現(xiàn)在以下方面：
第一，有效進(jìn)行“軟控制”評價，這是CSA優(yōu)越于傳統(tǒng)內(nèi)部審計的重要之處。在新的內(nèi)部控制模式下，迫切需要評價包括公司治理、職業(yè)道德、誠實(shí)品質(zhì)、勝任能力、風(fēng)險評估等“軟控制”，而這恰恰是CSA可以提供的。以企業(yè)核心人員的品質(zhì)為例，目前上市公司核心人員的個別屬性，很難獲取可信的資料，只能姑且假定他們都是誠信正直、有正確的道德價值觀的人。而事實(shí)上，很多上市公司舞弊、財務(wù)報表信息失真、做假等都是由公司核心人員聯(lián)合舞弊導(dǎo)致的。實(shí)施CSA，企業(yè)可以把管理人員和其他員工召集起來討論并對此進(jìn)行評估，提出相應(yīng)的建議進(jìn)行改善，避免舞弊的發(fā)生。
第二，提升了控制環(huán)境。內(nèi)部控制自我評價使得企業(yè)內(nèi)部控制評價從有限的職員參與變?yōu)閺V泛的職員參與，從“內(nèi)部審計人員對控制負(fù)責(zé)”變?yōu)椤八械穆殕T都對控制負(fù)責(zé)”。企業(yè)的員工廣泛參與到內(nèi)部控制的設(shè)計與評價中來，了解自己在企業(yè)內(nèi)部控制中所處的位置，意識到內(nèi)部控制是全體成員共同的責(zé)任，從而積極地參與到內(nèi)部控制評價和改進(jìn)中來，組織的內(nèi)部控制整體意識得到加強(qiáng)，內(nèi)部控制環(huán)境得以提升。
第三，CSA使企業(yè)內(nèi)部審計更有效率與效果。通過CSA，內(nèi)部審計人員和經(jīng)營人員合作對經(jīng)營活動進(jìn)行評價，減少了收集信息的時間和驗(yàn)證程序，對經(jīng)營過程了解得也更為徹底。這種合作提高了進(jìn)行內(nèi)部控制自我評價可獲信息的數(shù)量和質(zhì)量，把審計人員從對立者、監(jiān)督者轉(zhuǎn)換為企業(yè)發(fā)展的參與者、推動者，提升內(nèi)部審計的效率與效果。
三、結(jié)論
通過上述對內(nèi)部控制自我評價特征及方法的介紹，并將其與傳統(tǒng)內(nèi)部審計進(jìn)行比較，可以看出CSA 作為一種有助于管理當(dāng)局和內(nèi)部審計人員判斷內(nèi)部控制質(zhì)量的方法，有助于完善企業(yè)的內(nèi)部控制。所以，現(xiàn)階段我國企業(yè)在建立公司治理、強(qiáng)化內(nèi)部控制建設(shè)中，應(yīng)當(dāng)適時引進(jìn) CSA 方法，既加強(qiáng)對軟控制的評價，也不斷促進(jìn)控制環(huán)境的提升。
?。蹍⒖嘉墨I(xiàn)］
?。?］李風(fēng)鳴.內(nèi)部控制學(xué)［M］.北京:北京大學(xué)出版社,2002．
?。?］張諫忠,吳軼倫.內(nèi)部控制自我評價在寶鋼的運(yùn)用［J］.會計研究,2005,（2）．
?。?］桑向陽.控制自我評價CSA:企業(yè)管理新理念［J］.中央財經(jīng)大學(xué)學(xué)報,2004,(1) ．
?。?］林朝華.CSA：內(nèi)部控制系統(tǒng)評價的新觀念與新方法［J］.上海會計,2003,（1）．
?。?］楊國莉.內(nèi)部控制自我評價芻議［J］.集團(tuán)經(jīng)濟(jì)研究,2007,（10）．
